11.02.13 НДС и штраф по арендной плате за землю в муниципальной собственности

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ Екатерина Лазукова	Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ Ольга Монако

Эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ Екатерина Лазукова и Ольга Монако рассказывают, включаются ли в налоговую базу по НДС суммы пеней и штрафов за несвоевременную оплату услуг по аренде земли, находящейся в муниципальной собственности.

Операции по аренде земли, находящейся в муниципальной собственности, НДС не облагаются. В письме Минфина РФ от 18.05.2012 N 03-07-11/146 сказано, что арендатор должен включить в налоговую базу по НДС пени и штрафы за несвоевременную оплату услуг по аренде регионального имущества. Должна ли организация платить НДС с начисленной пени за несвоевременное перечисление арендной платы за землю, находящуюся в муниципальной собственности?

На основании п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ. Напомним, что для целей главы 21 НК РФ аренда признается услугой (пп. 1 п. 1 ст. 148 НК РФ). Таким образом, операция по оказанию услуг по предоставлению в аренду имущества облагается НДС.

Вместе с тем пп. 17 п. 2 ст. 149 НК РФ установлено, что не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) платежи в бюджеты за право пользования природными ресурсами.

Из п. 1 ст. 1 Земельного кодекса РФ, ст. 9 Конституции РФ и ст. 129 ГК РФ следует, что земля признается природным ресурсом.

Таким образом, арендная плата за право пользования земельным участком, взимаемая уполномоченными на то органами, освобождается от обложения НДС (письма Минфина России от 18.10.2012 N 03-07-11/436, от 01.03.2012 N 03-07-11/57, от 01.02.2011 N 03-07-11/21, от 21.04.2009 N 03-07-11/111, УФНС России по Московской области от 01.02.2007 N 23-26/0130 и другие).

Пунктом 3 ст. 161 НК РФ определено, что при предоставлении на территории РФ органами государственной власти и управления, органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества налоговая база определяется как сумма арендной платы с учетом налога. При этом налоговая база определяется налоговым агентом отдельно по каждому арендованному объекту имущества. В этом случае налоговыми агентами признаются арендаторы указанного имущества. Указанные лица обязаны исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.

Поэтому, организации, арендуя, в частности, муниципальное имущество, становятся налоговым агентом по НДС. Однако, как было указано ранее, операции по аренде земли, находящейся в муниципальной собственности, НДС не облагаются, соответственно, в рассматриваемой ситуации у организации-арендатора не возникает обязанности по удержанию и перечислению в бюджет сумм НДС.

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ налоговая база по НДС, определенная в соответствии со статьями 153-158 НК РФ, увеличивается на суммы платежей, полученных за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Основываясь на указанной норме, представители Минфина России и налоговых органов в течение многих лет придерживаются позиции, что пени и штрафы, начисленные продавцом за несвоевременную оплату услуг, должны увеличивать налоговую базу по НДС у продавца, так как данные поступления связаны с расчетами по оплате услуг. Помимо указанного в анализируемой ситуации письма от 18.05.2012 N 03-07-11/146, можно также обратиться к письмам Минфина России от 17.08.2012 N 03-07-11/311, от 14.02.12 N 03-07-11/41, от 07.04.11 N 03-07-11/81, от 08.12.09 N 03-07-11/311, от 28.04.09 N 03-07-11/120, от 16.04.09 N 03-07-11/107 и другим. Однако следует отметить, что судебные органы по данному вопросу имеют противоположную позицию - суммы неустойки, как ответственность за просрочку исполнения обязательств по договору, не связаны с оплатой в смысле положения ст. 162 НК РФ, следовательно, не подлежат обложению НДС (постановления Президиума ВАС РФ от 05.02.2008 N 11144/07, ФАС Московского округа от 01.12.2011 N Ф05-12728/11, от 11.03.2009 N КА-А40/1255-09, от 13.11.2008 N КА-А40/10586-08, ФАС Уральского округа от 16.02.2009 N Ф09-464/09-С3, от 15.03.2007 N Ф09-1664/07-С2, ФАС Северо-Западного округа от 21.04.2008 N А13-5448/2007, от 11.12.2006 N А05-7544/2006-34).

В то же время в п. 2 ст. 162 НК РФ четко сказано, что положения п. 1 ст. 162 НК РФ не применяются в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), которые не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения).

Операции по аренде земли, находящейся в муниципальной собственности, НДС не облагаются, поэтому суммы пеней и штрафов за несвоевременную оплату услуг по аренде земли в налоговую базу по НДС не включаются. Этот вывод прямо следует из норм НК РФ (п. 2 ст. 162 НК РФ) и косвенно подтверждается письмами Минфина России от 27.06.2007 N 03-07-05/37, от 11.01.2011 N 03-07-11/01, от 07.06.10 N 03-07-07/34.

Источник  "Гарант"