04.04.12  Годовая разница

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ Валерий Молчанов	Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ Ольга Монако

Эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ Валерий Молчанов и Ольга Монако рассказывают о бухгалтерском учете и налогообложении объекта недвижимости, доходы и расходы от продажи которого отражаются в одном году, а регистрация перехода права собственности происходит в следующем.

Предприятие реализовало объект недвижимости в декабре 2011 года. Государственная регистрация произойдет в 2012 году. Доходы и расходы от продажи объектов основных средств в бухгалтерском учете должны отражаться в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся, т.е. в 2011 году. В то же время, объект недвижимости списывается с учета в момент перехода права собственности, т.е. в 2012 году. Каким образом следует отразить реализацию основного средства в доходах и расходах в 2011 г., не списывая его с учета и начисляя налог на имущество и налог на землю?

В рассматриваемой ситуации в бухгалтерском учете организация вправе списать объект недвижимости из состава основных средств в момент передачи (фактического выбытия - в декабре 2011 года). Соответственно, с этого момента по этому объекту следует прекратить начислять налог на имущество.

Земельный налог следует начислять по выбывшему объекту до даты регистрации сделки.

Обоснование вывода. Бухгалтерский учет выбытия объектов основных средств организаций ведется в соответствии с ПБУ 6/01 "Учет основных средств" и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными приказом Министерства финансов РФ от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания).

Стоимость объекта основных средств, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета (п. 29 ПБУ 6/01, п. 75 Методических указаний). Списание объекта основных средств с бухгалтерского учета осуществляется при прекращении действия хотя бы одного условия (п. 4 ПБУ 6/01) принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве такого объекта. Выбытие объекта основных средств имеет место, в частности, в случае продажи.

При этом указанные условия не увязывают принятие актива к бухгалтерскому учету в качестве основного средства с государственной регистрацией прав собственности на него. Соответственно, организация, получающая объект недвижимости, права собственности на который подлежат государственной регистрации, должна принять его к учету в момент фактического получения, независимо от факта государственной регистрации прав собственности. Необходимые изменения внесены в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету приказом Министерства финансов РФ от 24.12.2010 N 186н "О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету и признании утратившим силу приказа Министерства финансов Российской Федерации от 15 января 1997 г. N 3" (далее - Приказ N 186н).

В соответствии с указанными изменениями из Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов РФ от 29.07.1998 N 34н, и Методических указаний исключены нормы, устанавливающие зависимость принятия объекта недвижимости на учет от наличия документов, подтверждающих государственную регистрацию права собственности на такой объект (п. 41 и 52 соответственно). Приказ N 186н вступил в силу с бухгалтерской отчетности 2011 года.

Аналогично организации, принимающей объект к бухгалтерскому учету, организация, передающая объект недвижимости, права собственности на который подлежат государственной регистрации, должна списать его с бухгалтерского учета в момент фактического выбытия, НЕЗАВИСИМО ОТ ФАКТА ГОСУДАРСТВЕННОЙ РЕГИСТРАЦИИ ПРАВ СОБСТВЕННОСТИ.

Доходы и расходы от списания с бухгалтерского учета объектов основных средств отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся. При этом такие доходы и расходы подлежат зачислению на счет прибылей и убытков в качестве прочих доходов и расходов (п. 86 Методических указаний).

Если момент списания с бухгалтерского учета объекта недвижимости, права собственности на который подлежат государственной регистрации, не совпадает с моментом признания доходов и расходов от выбытия объекта основных средств (когда указанные доходы и расходы признаются в момент государственной регистрации перехода права собственности), то для отражения выбывшего объекта основных средств до момента признания доходов и расходов от его выбытия может использоваться счет 45 "Товары отгруженные" (отдельный субсчет "Переданные объекты недвижимости") (письмо Минфина России от 22.03.2011 N 07-02-10/20, доведено до сведения нижестоящих налоговых органов письмом ФНС России от 31.03.2011 N КЕ-4-3/5085@).

Таким образом, организация-продавец должна списать передаваемый объект недвижимости из состава основных средств в момент фактического выбытия независимо от факта государственной регистрации прав собственности. При этом выбытие объекта недвижимости из состава основных средств оформляется актом приема-передачи по унифицированной форме (ОС-1 (ОС-1а)) на дату приема-передачи объекта (в рассматриваемой ситуации - в декабре 2011 года).

Условия для признания в бухгалтерском учете дохода определены в п. 12 ПБУ 9/99 "Доходы организации" (далее - ПБУ 9/99). Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных в указанном пункте условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка. Так, согласно пп. "г" п. 12 ПБУ 9/99, одним из условий признания дохода является передача права собственности на товар от организации к покупателю.

Как определено п. 1 ст. 223 ГК РФ, право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором. Однако в случаях, когда отчуждение имущества подлежит государственной регистрации, право собственности у приобретателя возникает с момента такой регистрации, если иное не установлено законом (п. 2 ст. 8 ГК РФ, п. 2 ст. 223 ГК РФ).

Купля-продажа недвижимости регулируется положениями параграфа 7 гл. 30 ГК РФ. В соответствии с п. 1 ст. 551 ГК РФ переход права собственности на недвижимость по договору продажи недвижимости к покупателю подлежит государственной регистрации. После передачи владения недвижимым имуществом покупателю, но до государственной регистрации права собственности покупатель является законным владельцем этого имущества и имеет право на защиту своего владения на основании ст. 305 ГК РФ. В то же время покупатель не вправе распоряжаться полученным им во владение имуществом, поскольку право собственности на это имущество до момента государственной регистрации сохраняется за продавцом (п. 60 постановления Пленума ВС РФ и Пленума ВАС РФ от 29.04.2010 N 10/22 "О некоторых вопросах, возникающих в судебной практике при разрешении споров, связанных с защитой права собственности и других вещных прав").

Учитывая изложенное, до момента государственной регистрации покупателем права собственности на недвижимое имущество, переданный объект остается в собственности продавца (вашей организации). Списание актива с баланса организации (счет 45) осуществляется на дату государственной регистрации перехода права собственности к покупателю (в рассматриваемой ситуации - в 2012 году).

Обращаем Ваше внимание, что в целях налогового учета датой получения дохода признается дата реализации товаров, которой также является передача права собственности на товары (п. 1 ст. 39 НК РФ, п. 3 ст. 271 НК РФ).

Таким образом, в рассматриваемой ситуации организация должна списать объект недвижимости из состава основных средств в момент фактического выбытия (в декабре 2011 года). Соответственно, с этого момента по данному объекту следует прекратить начислять налог на имущество.

Согласно ст. 390 НК РФ и п. 3 ст. 391 НК РФ налоговая база для исчисления земельного налога определяется как кадастровая стоимость земельных участков, при этом налогоплательщики-организации определяют ее самостоятельно на основании сведений государственного земельного кадастра о каждом земельном участке.

Минфин России в своем письме от 04.04.2008 N 03-05-05-02/19 указал, что основанием для признания лица налогоплательщиком земельного налога является правоустанавливающий документ на земельный участок.

То есть, до момента регистрации сделки по выбытию земельного участка организация остается плательщиком земельного налога в отношении этого участка.

Источник  "Гарант"