4 Марта 2020Вправе ли налоговые органы проводить осмотр помещений и территории контрагентов налогоплательщика?

С. С. Кислов
эксперт журнала «Строительство: акты и комментарии для бухгалтера»

Комментарий к Постановлению АС ВСО от 15.11.2019 по делу № А69-3241/2018

Вправе ли налоговые органы проводить осмотр помещений и территории контрагентов налогоплательщика и третьих лиц?

В Письме ФНС России от 16.10.2015 № СД-4-3/18072 была высказана следующая точка зрения: для сбора максимально полной доказательственной базы, направленной на установление наличия или отсутствия фактов получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, налоговые органы проводят мероприятия налогового контроля в соответствии со ст. 86, 90, 92, 93.1, 95, 96, 97 НК РФ в отношении контрагентов проверяемого налогоплательщика, а также третьих лиц – участников сделки, по результатам которых могут быть выявлены обстоятельства, имеющие существенное значение для принятия обоснованного решения по результатам камеральной налоговой проверки. Проще говоря, по мнению ФНС, налоговые инспекторы вправе проводить осмотр помещений (территорий) не только проверяемого налогоплательщика, но и его контрагентов.

Эта позиция была поддержана некоторыми судами, которые делали вывод, что протокол осмотра помещений контрагентов в рамках встречных проверок является допустимым доказательством. Проведение таких осмотров не противоречит НК РФ, так как ст. 92 НК РФ не содержит запрета на осмотр помещений и территорий контрагентов проверяемого налогоплательщика в целях подтверждения данных, отраженных в представленных этим налогоплательщиком документах.

Однако Решением ВС РФ от 10.06.2019 № АКПИ19-296 указанный абзац письма ФНС был признан недействующим, а Апелляционным определением Апелляционной коллегии ВС РФ от 27.08.2019 № АПЛ19-333 названное решение было оставлено без изменения.

Важно, что ФНС признала приоритет позиции ВС РФ, о чем свидетельствует Письмо ФНС России от 14.10.2019 № СА-4-7/21065^[1]. В пункте 11 этого письма сказано следующее:

1. Не допускается проведение налоговыми органами мероприятий налогового контроля посредством осмотра помещений и территорий в отношении контрагентов проверяемого налогоплательщика, а также третьих лиц – участников сделки, когда такие помещения и территории не используются проверяемым налогоплательщиком для извлечения дохода (прибыли) и не связаны с содержанием объектов налогообложения.

2. Разъяснение ФНС признано Верховным Судом не соответствующим действительному смыслу п. 1 ст. 92 НК РФ, который предусматривает проведение названного мероприятия налогового контроля исключительно в отношении проверяемого налогоплательщика (должностное лицо налогового органа, проводящее выездную либо камеральную проверку на основе налоговой декларации в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки, вправе производить осмотр территорий, помещений лица, в отношении которого проводится налоговая проверка, документов и предметов).

3. Подпунктом 6 п. 1 ст. 31 НК РФ предусмотрено право налоговых органов осматривать любые используемые налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанные с содержанием объектов налогообложения независимо от места их нахождения производственные, складские, торговые и иные помещения и территории, проводить инвентаризацию принадлежащего налогоплательщику имущества.

4. Исходя из взаимосвязанных положений п. 1 ст. 92 и пп. 6 п. 1 ст. 31, а также п. 1 ст. 82 НК РФ Верховный Суд сделал вывод, что при проведении выездной или камеральной налоговой проверки в отношении конкретного налогоплательщика допускается осмотр тех территорий и помещений, которые используются таким лицом для извлечения дохода (прибыли) либо связаны с содержанием объектов налогообложения.

Кроме того, ФНС отметила, что в силу п. 1 ст. 93.1 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), эти документы (информацию). При возникновении у налоговых органов обоснованной необходимости получения документов относительно конкретной сделки вне рамок проведения налоговых проверок, п. 2 обозначенной статьи предусмотрено право инспекции истребовать эти документы у участников данной сделки или у иных лиц, располагающих документами об этой сделке. Таким образом, названные положения определяют такое самостоятельное мероприятие налогового контроля, как истребование документов (информации). Это право не распространяется на основание и порядок осмотра территорий и помещений, указанные в ст. 92 НК РФ.

Подведем итог. Налоговые органы вправе проводить осмотр помещений и территории проверяемого (в рамках камеральной или выездной проверки) налогоплательщика. Осмотр помещений и территории его контрагентов, а также третьих лиц возможен только в том случае, если эти площади используются проверяемой организацией для ведения своей деятельности. В противном случае у инспекторов нет прав на осмотр территорий или помещений партнеров проверяемой организации и третьих лиц.

В случае если проверяющие придерживаются иного мнения, организация (ИП) могут обжаловать незаконные действия налогового органа. Отстоять свои права вполне реально, что подтверждает, в частности, Постановление АС ВСО от 15.11.2019 по делу № А69-3241/2018. В этом деле ООО обратилось в арбитражный суд с заявлением к межрайонной инспекции ФНС о признании незаконным постановления о проведении осмотра территорий и помещений. Приняв во внимание позицию ВС РФ, судьи удовлетворили заявленное требование. Одновременно с инспекции в пользу общества были взысканы расходы на уплату государственной пошлины в размере 4 500 руб.

И буквально под занавес 2019 года запрет на проведение налоговыми органами осмотра помещений контрагента проверяемого налогоплательщика подтвердил Минфин (см. Письмо от 06.12.2019 № 03‑02‑07/1/95045). Это позволяет надеяться, что споров по данной проблеме будет меньше и коммерсантам не придется обращаться в суды.

^[1] «О направлении обзора правовых позиций, отраженных в судебных актах Конституционного Суда Российской Федерации и Верховного Суда Российской Федерации, принятых в третьем квартале 2019 года по вопросам налогообложения».