Меню

Актуально









Публикация

20 Января 2016Верховный Суд: вопросы налогообложения доходов физических лиц


А. Телегус

к. э. н., доцент, зав. кафедрой налогов и налогообложения Приволжского института повышения квалификации ФНС РФ, член Палаты налоговых консультантов РФ

21 октября 2015 года на официальном сайте Верховного Суда был размещен Обзор практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Обзор), утвержденный Президиумом ВС РФ Российской 21.10.2015. Данным обзором в значительной степени изменены правоприменительные подходы к режиму обложения НДФЛ выплат в пользу физических лиц. Цель издания названного документа – обеспечение единообразного подхода к разрешению споров, связанных с применения положений гл. 23 «Налог на доходы физических лиц» НК РФ. Рассмотрим наиболее важные, на наш взгляд, правовые позиции, актуальные для бюджетных учреждений.

А кто плательщик?

Достаточно часто на практике встречается ситуация, когда работодатель оплачивает для неопределенного круга сотрудников праздничные, корпоративные, спортивные мероприятия (приобретение и передачу работникам абонементов на посещение бассейна, тренажерного зала и сауны). Сюда же можно отнести покупку для нужд коллектива питьевой воды в кулерах, кофе, сахара, предоставление буфетного обслуживания (питания).

Названные выплаты, безусловно, представляют для работников доход, получаемый ими в натуральной форме (ст. 211 НК РФ). Сложность одна – как определить сумму дохода?

Ранее Минфин применительно к названной проблеме высказывал точку зрения, согласно которой доход каждого налогоплательщика можно рассчитать, например, на основе общей стоимости предоставляемого питания и данных из табеля учета рабочего времени или других аналогичных документов (Письмо Минфина РФ от 19.06.2007 № 03-11-04/2/167).

Однако впоследствии финансисты изменили свое мнение: если при проведении спортивного или корпоративного мероприятия в отношении каких-либо доходов отсутствует возможность персонифицировать и оценить экономическую выгоду, полученную сотрудниками, дохода, подлежащего обложению НДФЛ, не возникает (письма Минфина РФ от 08.09.2015 № 03-07-07/51585, 07.09.2015 № 03-04-06/51326, от 20.11.2014 № 03-04-06/59070).

Подобный подход существует и в судебной практике[1]. В пункте 5 Обзора отмечено: полученная в натуральной форме выгода подлежит налогообложению, если она не носит обезличенного характера и может быть определена в отношении каждого из граждан, являющихся плательщиками налога (в рассматриваемой судом ситуации налоговым органом был определен перечень конкретных работников, получивших абонементы на посещение фитнес-центра, в результате чего сделан вывод о наличии у них дохода, полученного в натуральной форме на основании пп. 2 п. 1 ст. 211 НК РФ).

При этом крайне важным представляется следующий вывод суда: в целях обеспечения выполнения требований гл. 23 НК РФ об уплате налога, исчисляемого за граждан налоговыми агентами, положения п. 1 ст. 230 НК РФ возлагают на налоговых агентов обязанность вести учет доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде. Ненадлежащее выполнение этой обязанности в том случае, когда полученная гражданами экономическая выгода не являлась обезличенной (объективно может быть разделена), не должно служить обстоятельством, исключающим ответственность налогового агента за неудержание и неперечисление налога в бюджет. Поэтому привлечение налогового агента в этой ситуации к предусмотренной ст. 123 НК РФ ответственности в виде штрафа следует признать допустимым и в том случае, когда налоговым агентом надлежащим образом не велся учет дохода, получаемого работниками, а размер штрафа налоговым органом определен исходя из всей стоимости оплаченных за работников услуг.

В свою очередь, при отсутствии объективной и практически достижимой возможности разделения дохода между гражданами налоговый агент не может быть привлечен к предусмотренной ст. 123 НК РФ ответственности, например, когда гражданам предоставлена возможность участвовать в праздничном мероприятии и потреблять ряд благ (возможность потребления напитков и блюд, наблюдения выступления артистов и т. п.), то есть когда выгода в связи с предоставлением таких благ носила обезличенный характер и практическая возможность ее персонификации отсутствовала.

Много детей бывает, а лишних не бывает

Кардинально важной представляется позиция Верховного суда по применению стандартных налоговых вычетов на детей-инвалидов (п. 14 Обзора).

ВС РФ рассмотрел вопрос о сумме вычета, предоставляемого налогоплательщику, на обеспечении которого находится ребенок-инвалид.

По мнению финансистов, вычет на ребенка-инвалида предоставляется в размере 3 000 руб. вне зависимости от того, каким по счету он является (Письмо Минфина РФ от 14.02.2012 № 03-04-05/8-178 доведено до налоговых органов Письмом ФНС РФ от 19.09.2012 № ЕД-4-3/15566). То есть суммирование налоговых вычетов как на обычного ребенка и как на ребенка-инвалида не производится. В этом случае применяется специальная норма, устанавливающая налоговый вычет на ребенка-инвалида в размере 3 000 руб.[2].

Однако Верховный суд не согласился с таким подходом и отметил следующее: согласно буквальному содержанию пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ общий размер стандартного налогового вычета (на первого и второго ребенка – 1 400 руб., на третьего и каждого последующего ребенка – 3 000 руб., на каждого ребенка-инвалида – 3 000 руб.) определяется двумя обстоятельствами: каким по счету для родителя стал ребенок и является ли он инвалидом.

Эти критерии не указаны в законе как альтернативные, в связи с чем размер вычета допустимо определять путем сложения приведенных сумм.

Следовательно, общая величина налогового вычета на ребенка-инвалида, родившегося первым, должна составлять 4 400 руб. в месяц исходя из суммы вычетов 1 400 руб. и 3 000 руб.

Применяя указанную трактовку налогового законодательства, следует сделать вывод и том, что вычет на третьего ребенка, являющегося инвалидом, должен составлять 6 000 руб. Аналогично: если на содержании единственного родителя находится один ребенок, являющийся инвалидом, то размер вычета составит 8 800 руб. ((1 400 + 3 000) х 2).

Правильное начало – половина дела

Не утихают споры между правоприменителями о порядке получения налогоплательщиками имущественного налогового вычета у работодателя в связи с приобретением жилья. Возникает вопрос: в том случае, когда налогоплательщик обратился к работодателю с соответствующим уведомлением из налогового органа в середине календарного года, например, в мае 2015 года, то начиная с какого месяца следует предоставить указанный вычет – с мая или с января 2015 года (с начала налогового периода)?

Ответ находим в письмах Минфина РФ от 04.03.2015 № 03-04-05/11260, от 22.08.2014 № 03-04-06/42092: если налогоплательщик обратился к работодателю – налоговому агенту за получением имущественного налогового вычета в мае, то налоговый агент при определении налоговой базы нарастающим итогом за период январь – май должен учесть все доходы, полученные работником с начала года, и к полученной сумме применить имущественный налоговый вычет. При этом перерасчет налоговой базы и исчисленных сумм налога за январь – апрель, январь – март и т. д. НК РФ не предусмотрен[3].

Более того, 07.09.2015 Минфин издает Письмо № 03-04-05/51303, в котором на основании п. 8 ст. 220, ст. 231 НК РФ разъясняет, что возврат удержанных налоговым агентом сумм налога до получения от налогоплательщика письменного заявления о предоставлении имущественных налоговых вычетов и подтверждения налоговым органом права налогоплательщика на получение указанных вычетов невозможен, поскольку правомерно удержанные налоговым агентом суммы налога не могут быть квалифицированы как излишне удержанные. А в подтверждение своей позиции приводит Определение ВС РФ от 10.04.2015 № 306-КГ15-2438.

Но не прошло и полмесяца, как финансовое ведомство выпускает новое разъяснение – Письмо от 25.09.2015 № 03-04-05/55051: в случае обращения налогоплательщика к работодателю за предоставлением имущественного налогового вычета не с первого месяца налогового периода данный вычет предоставляется начиная с месяца, в котором налогоплательщик обратился за его предоставлением, применительно ко всей сумме дохода, начисленной налогоплательщику нарастающим итогом с начала налогового периода.

При этом финансисты пояснили, что данный подход содержится в Определении ВС РФ от 13.04.2015 № 307-КГ15-324, в котором указано, что общество на основании полученных от работников заявлений и документов, подтверждающих их право на получение имущественного налогового вычета за 2011 год, в соответствии со ст. 220 НК РФ, применило имущественный налоговый вычет ко всем доходам этих работников, полученным ими с начала 2011 года, с учетом порядка исчисления налога нарастающим итогом с начала календарного года.

Каков же окончательный вердикт ВС РФ?

В пункте 15 Обзора указано следующее: в случае обращения работника с заявлением о предоставлении имущественного налогового вычета налоговый агент (работодатель) возвращает гражданину соответствующую сумму налога, удержанную с начала налогового периода (календарного года), в котором было подано такое заявление.

Также особо (видимо, для контролирующих органов) отмечено: разница между суммой налога, исчисленной и удержанной до предоставления имущественного вычета, и суммой налога, определенной по установленным п. 3 ст. 226 НК РФ правилам, в том месяце, в котором от работника поступило заявление о предоставлении вычета, образует сумму налога, перечисленную в бюджет излишне. Довод налогового органа о возможности возврата налоговым агентом только налога, излишне удержанного по ошибке, противоречит содержанию ст. 231 НК РФ, по смыслу которой налоговый агент возвращает налогоплательщику любые суммы налога, излишне перечисленные в бюджет в результате собственных действий агента.

Всякий дом хозяином держится

В завершение обратим внимание читателей на п. 17 Обзора. Интересен он гражданам, претендовавшим на получение имущественного налогового вычета в связи с приобретением жилья, требующего достройки (в отношении квартиры – отделки).

Ситуация, рассмотренная ВС РФ, касается правоотношений, возникших до 01.01.2014: налогоплательщик получил имущественный налоговый вычет, установленный ст. 220 НК РФ, в связи с приобретением жилого дома, не оконченного строительством и не завершенного отделкой. Впоследствии он приступил к достройке и отделке незавершенного строительством жилого дома и заявил вычет в отношении данных расходов.

По мнению официальных органов, предоставление налогоплательщику имущественного налогового вычета в таком случае является повторным, что прямо не допускается НК РФ (абз. 27 пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ).

Возможность корректировки размера заявленного и полученного имущественного налогового вычета, в том числе в связи с расходами на отделку жилья, НК РФ не предусмотрена. То есть, если при получении имущественного налогового вычета в его состав не были включены расходы на отделку, то в последующие налоговые периоды получение имущественного налогового вычета по данным расходам не представляется возможным[4].

Однако Верховный суд с таким подходом не согласился, указав следующее: получение имущественного налогового вычета в течение нескольких налоговых периодов не будет являться повторным, если вычет предоставляется в связи с достройкой (отделкой) объекта недвижимости, не завершенного строительством (полученного без отделки) на момент приобретения.

Из содержания данных положений ст. 220 НК РФ следует, что в объем имущественного налогового вычета могут включаться различные расходы гражданина, связанные с приобретением объекта недвижимости и возникающие не единовременно. При этом не является повторным вычет, заявленный в отношении одного объекта недвижимости, но применительно к разным затратам, входящим в состав фактических расходов на его приобретение.

По нашему мнению, данное правило применимо и в ситуации, когда гражданин покупает жилье в рассрочку и ежегодно уплачивает денежные средства, увеличивая при этом сумму имущественного налогового вычета. Налоговые органы считают, что, заявляя имущественный налоговый вычет, налогоплательщик фактически реализует свое право на него. Возможность корректировки размера заявленного и полученного имущественного налогового вычета, в том числе в связи с ежегодной уплатой предоставленной рассрочки, пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2014) не предусмотрено (Письмо ФНС РФ от 12.11.2014 № БС-4-11/23354@ размещено на официальном сайте налоговой службы). Вместе с тем названный алгоритм предоставления вычета не подлежит применению, поскольку прямо противоречит как Налоговому кодексу, так и изложенной позиции ВС РФ.

В качестве эпилога

В случае, когда письменные разъяснения Минфина (рекомендации, разъяснения ФНС) по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах не согласуются с решениями, постановлениями, информационными письмами ВАС РФ а также решениями, постановлениями, письмами ВС РФ, налоговые органы, начиная со дня размещения в полном объеме указанных актов и писем судов на их официальных сайтах в сети Интернет либо со дня их официального опубликования в установленном порядке, при реализации своих полномочий руководствуются указанными актами и письмами судов (Письмо Минфина РФ от 07.11.2013 № 03-01-13/01/47571 доведено до налоговых органов Письмом ФНС РФ от 26.11.2013 № ГД-4-3/21097[5]). Как говорится, комментарии излишни.


[1] Постановления ФАС ВСО от 05.08.2014 № А78-4284/2013, ФАС МО от 23.09.2009 № КА-А40/8528-09 и от 30.06.2009 № КА-А40/1822-09 , ФАС УО 19.01.2010 № Ф09-10766/09-С2, п. 8 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 21.06.99 № 42.

[2] Письма Минфина РФ от 18.04.2013 № 03-04-05/13403, от 14.03.2013 № 03-04-05/8-214, от 03.04.2012 № 03-04-06/5-94, от 19.01.2012 № 03-04-06/8-10, от 10.02.2012 № 03-04-06/8-33.

[3] Письма Минфина РФ от 21.08.2014 № 03-04-05/41874, от 22.04.2015 № 03-04-05/23108.

[4] Письма Минфина РФ от 14.08.2015 № 03-04-05/46998, от 10.01.2013 № 03-04-05/7-4, ФНС РФ от 30.04.2013 № ЕД-4-3/7970@.

[5] См. также письма Минфина РФ от 07.09.2015 № 03-04-07/51476, от 04.06.2015 № 03-04-05/32513.

Источник: Журнал "Бюджетные организации бухгалтерский учет и налогообложение"



Последние публикации

27 Июня 2017

Собственники помещений требуют у УК бухгалтерские документы: законно ли это?

Собственники помещений в МКД запросили у УК оборотно-сальдовые ведомости по счетам бухгалтерского учета, банковские выписки и платежные поручения за год. Баланс за 2016 год раскрыт в соответствии с установленным стандартом. Обязана ли УК предоставить запрашиваемые документы собственникам? Почему данные о доходах и расходах по управлению МКД следует отразить в бухгалтерской отчетности? Могут ли собственники помещений в МКД и органы ГЖН проверять достоверность бухгалтерской отчетности и данных о доходах и расходах по управлению МКД?

ОКВЭД при оказании диспетчерских услуг

Какой код по ОКВЭД нужно выбрать и зафиксировать в ЕГРЮЛ, если организация (индивидуальный предприниматель) планирует заняться деятельностью, связанной с оказанием диспетчерских услуг?

Передача холодильного оборудования в пользование и НДС

Нередко в супермаркетах (гипермаркетах) эксплуатируется холодильное оборудование, выполненное в цветовой гамме известных фирм-производителей. Это своего рода рекламный ход, направленный на продвижение товаров. Как правило, такое оборудование передается розничному продавцу в пользование вместе с поставляемой продукцией. О том, каковы налоговые последствия передачи подобного оборудования, – в данной статье.

26 Июня 2017

Признать долг безнадежным на основании решения суда о завершении реализации имущества должника-банкрота нельзя

Минфин России разъяснил, что признать задолженность безнадежной (нереальной ко взысканию) в целях налогообложения прибыли организаций на основании судебного решения арбитражного суда о завершении реализации имущества гражданина, признанного банкротом, нельзя. Для этого отсутствуют правовые основания (письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 23 мая 2017 г. № 03-03-06/2/31460).

Бизнесмен оформил товарный знак на чужую продукцию

Предприниматель из Смоленской области, манипулируя правами на объекты интеллектуальной собственности, сумел завладеть технологией, созданной автором из Челябинской облас­ти, не успевшим запатентовать свой продукт.

Вечерние курсы повышения квалификации юристов (2- 5 мес.)

Июль 2017

03 - 07 Июля Внешнеэкономическая деятельность на предприятии. Таможенное и валютное регулирование Санкт-Петербург, ЦНТИ Прогресс

03 - 07 Июля Проверки организаций контролирующими и надзорными органами: актуальные вопросы и судебная практика Санкт-Петербург, ЦНТИ Прогресс

03 - 06 Июля Кадастровая деятельность в области земельных отношений и объектов капитального строительства. Землеустройство. Правовые и практические аспекты Санкт-Петербург, ЦНТИ Прогресс

06 - 08 Июля Организация государственного контроля и надзора в сфере социального обслуживания Санкт-Петербург, ЦНТИ Прогресс

10 - 13 Июля Юридическое обеспечение медицинской деятельности (нововведения и предстоящие изменения) Санкт-Петербург, ЦНТИ Прогресс

11 - 14 Июля Претензионная и Исковая работа с учетом изменений ГК, ГПК, АПК и КАС России Санкт-Петербург, ЦНТИ Прогресс

11 - 14 Июля Изменения законодательства в сфере долевого строительства Санкт-Петербург, ЦНТИ Прогресс

12 - 14 Июля Земельный кодекс : практика применения по состоянию на 2017 год в РФ Санкт-Петербург, ЦНТИ Прогресс



ТОП статьи

Налог на прибыль – 2017: новый год и новые правила

О новой форме 4-ФСС 2017

Новшества в части контроля за применением онлайн-ККТ

Какие изменения готовит Минфин в отношении НДС?

Готовимся к уплате страховых взносов по-новому в 2017 году



Налоговые новости

27 Июня 2017

Число ИП в Москве увеличилось на 20,8% за первые пять месяцев текущего года

НДФЛ при возмещении реального ущерба

Налоговый учет выплат районных коэффициентов к зарплате

С 1 июля 2017 года ККТ, не соответствующая новым требованиям, подлежит снятию с регистрационного учета налоговым органом в одностороннем порядке без заявления пользователя

Обновлены формы документов, используемых при проведении налогового мониторинга

26 Июня 2017

Надбавка к налогу на добычу нефти продлевается до конца 2020 года

Льготную ставку НДС для внутренних авиарейсов предлагается сохранить до конца 2020 года

При выдаче трудовых книжек организация должна исчислить НДС

ВС РФ: освобождение от НДФЛ применяется и к выплатам при увольнении по соглашению сторон

Новые КБК для налога на прибыль с процентов по облигациям ожидают регистрации в Минюсте

Правительством РФ предложен проект, предусматривающий индексацию ставок акцизов с 2020 года на большинство подакцизных товаров

Росприроднадзором разработаны формы проверочных листов (списки контрольных вопросов), предполагаемых к введению с 1 октября 2017 года

23 Июня 2017

Штрафа за несвоевременную подачу уточненной декларации можно избежать, если на момент ее подачи по налогу имеется переплата

Предлагается закрепить прием годовой бухгалтерской отчетности компаний только за налоговыми органами

ФСС РФ подготовлены контрольные соотношения расчета по страховым взносам в части расходов на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством

читать все Новости