Меню

Актуально








Рубрикатор

Сервера в наличии


ВЕЧЕРНИЕ КУРСЫ ПОВЫШЕНИЯ КВАЛИФИКАЦИИ ЮРИСТОВ (1-5 мес.)


Публикация

18 Декабря 2019Зарплатные налоги при реорганизации в форме преобразования


Организации в процессе своей деятельности могут быть реорганизованы (из унитарного предприятия в акционерное общество, например).

Рассмотрим вопросы правопреемства по исчислению и уплате «зарплатных» налогов – НДФЛ и страховых взносов – в случае реорганизации в форме преобразования.

Должен ли правопреемник отвечать по обязательствам реорганизованного лица в части уплаты недоимки по НДФЛ? Может ли новая организация продолжать предоставление стандартных налоговых вычетов по НДФЛ и произвести возврат излишне уплаченных сумм налога? Как начислять страховые взносы и подавать отчетность при реорганизации?

Налоговое правопреемство

Согласно ст. 57 ГК РФ преобразование является одной из форм реорганизации юридического лица. При преобразовании юридического лица одного вида в юридическое лицо другого вида (изменение организационно-правовой формы) в соответствии с п. 5 ст. 58 ГК РФ к вновь возникшему юридическому лицу переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица в соответствии с передаточным актом. Таким образом, по смыслу норм ГК РФ в результате преобразования юридическое лицо является вновь созданным.

Порядок исполнения обязанности по уплате налогов и страховых взносов при реорганизации юридического лица урегулирован в ст. 50 НК РФ. По общему правилу исполнение обязанностей по уплате налогов реорганизованного юридического лица возлагается на его правопреемника независимо от того, были ли известны до завершения реорганизации правопреемнику факты и обстоятельства неисполнения или ненадлежащего исполнения реорганизованным юридическим лицом указанных обязанностей.

При этом правопреемник должен уплатить все пени, причитающиеся по перешедшим к нему обязанностям. На него же возлагается обязанность по уплате причитающихся сумм штрафов, наложенных на юридическое лицо за совершение налоговых правонарушений до завершения его реорганизации.

Отметим, что приведенные положения не содержат исключений в отношении реорганизации в виде преобразования (изменения организационно-правовой формы).

При преобразовании одного юридического лица в другое правопреемником реорганизованного юридического лица в части исполнения обязанностей по уплате налогов признается вновь возникшее юридическое лицо.

Что касается непосредственно уплаты НДФЛ, вновь возникшее юридическое лицо является правопреемником в части уплаты налога за те налоговые периоды, обязанность по уплате НДФЛ за которые не исполнена реорганизованным юридическим лицом до завершения реорганизации. Следовательно, созданная в результате реорганизации в форме преобразования организация является новым самостоятельным юридическим лицом, признаваемым в соответствии с положениями ст. 24 и 226 НК РФ налоговым агентом в отношении производимых ею выплат.

Вопрос об обязанности правопреемника уплатить недоимку по НДФЛ (штраф и пени), начисленную в период деятельности реорганизованного лица, был предметом изучения в деле № А40-38687/2015.

Суть спора заключается в следующем. Аптечная сеть, действовавшая в форме ГУП, реорганизована в ОАО. В ходе выездной налоговой проверки общества вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение унитарным предприятием налогового правонарушения. Оспариваемое решение инспекции вынесено после завершения реорганизации ГУП.

Интересно, что суд первой инстанции признал данное решение (в оспариваемой части) недействительным, сделав вывод, что в соответствии с п. 2 ст. 50 НК РФ на ОАО, являющееся правопреемником ГУП, неправомерно возложена обязанность по уплате штрафа и взыскания пени по НДФЛ.

Но уже апелляционная инстанция (Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 16.09.2015 № 09АП-37577/2015) поправила своих коллег: поскольку ОАО – правопреемник ГУП (что им не отрицается), вывод суда первой инстанции со ссылкой на п. 2 ст. 50 НК РФ об отсутствии у общества обязанности уплатить недоимку по пеням, начисленным в период деятельности реорганизованного лица в указанных суммах, является неверным. С приведенным выводом согласился и суд округа (Постановление АС МО от 13.01.2016). Таким образом, ОАО должно отвечать по налоговым обязательствам ГУП, другое дело, что в данном случае суды признали отсутствие оснований для начисления штрафа и пеней по НДФЛ и вынесли решение в пользу общества.

Предоставление стандартных вычетов после реорганизации

Может ли правопреемник как налоговый агент после реорганизации в форме преобразования из одной организационно-правовой формы в другую продолжить предоставление стандартных вычетов по НДФЛ своим работникам по заявлениям, поданным в НПФ до реорганизации?

Как было сказано выше, согласно п. 9 ст. 50 НК РФ при преобразовании правопреемником реорганизованного юридического лица в части исполнения обязанностей по уплате налогов признается вновь возникшее юридическое лицо. Новое юридическое лицо является самостоятельным налоговым агентом в отношении производимых им выплат.

Исходя из п. 3 ст. 210, п. 1 ст. 224 и ст. 218 НК РФ налоговый агент вправе предоставлять стандартные налоговые вычеты по НДФЛ на основании письменного заявления налогоплательщика (работника) и документов, подтверждающих право на такие налоговые вычеты.

По мнению финансистов, представленному в Письме от 23.05.2018 № 03‑04‑06/34866, в целях получения стандартных налоговых вычетов физические лица вновь обязаны представить заявления и документы, подтверждающие право на стандартные налоговые вычеты. Поскольку в соответствии с п. 4 ст. 57 ГК РФ, п. 4 ст. 16 Федерального закона от 08.08.2001 № 129‑ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» юридическое лицо считается реорганизованным, за исключением случаев реорганизации в форме присоединения, с момента государственной регистрации юридических лиц, создаваемых в результате реорганизации, соответствующее заявление нужно представить на дату внесения сведений в ЕГРЮЛ. Тогда стандартные вычеты будут предоставлены работнику в максимальном объеме.

Возврат НДФЛ новым налоговым агентом

Согласно п. 1 ст. 231 НК РФ излишне удержанная налоговым агентом из дохода налогоплательщика сумма НДФЛ подлежит возврату налоговым агентом на основании письменного заявления налогоплательщика, если иное не предусмотрено гл. 23 НК РФ. Это норма прямого действия, предусматривающая обязанность налогового агента по возврату излишне удержанной суммы НДФЛ.

Представители Минфина в Письме от 03.09.2018 № 03‑04‑06/62847 высказали мнение, что вновь возникшей организацией в качестве правопреемника реорганизуемой организации в форме преобразования производится перерасчет сумм НДФЛ, удержанных реорганизуемой организацией, а также в соответствии с п. 1 ст. 231 НК РФ на основании заявления налогоплательщика осуществляется возврат излишне удержанной суммы НДФЛ.

При этом положениями ст. 50 НК РФ предусмотрено правопреемство лишь в части уплаты налога, но не его возврата. ФНС в Письме от 17.07.2015 № СА-4-7/12690@ разъясняла, что переплата сумм НДФЛ, возникшая у налогоплательщика в результате действий налогового агента – с учетом приоритета действия специальных норм над общими, – подлежит возврату в особом порядке (п. 1 ст. 231 НК РФ), в остальных случаях при возврате налога следует руководствоваться общими нормами, а именно ст. 78 и 79 НК РФ. Само по себе подобное регулирование, осуществленное законодателем в рамках предоставленной ему дискреции в налоговой сфере, направлено на восстановление имущественных прав налогоплательщиков в случаях излишней уплаты, излишнего взыскания и (или) излишнего удержания налога и не влечет нарушения конституционных прав заявителя. Данный вывод содержится в Определении КС РФ от 17.02.2015 № 262‑О.

Если следовать приведенной логике, то новое юридическое лицо не является налоговым агентом по НДФЛ в отношении выплаты доходов, произведенных еще реорганизованной организацией. Соответственно, у него нет правовых оснований для возврата излишне удержанного НДФЛ. При этом работник может вернуть данную сумму НДФЛ по месту своего учета, подав налоговую декларацию по форме 3‑НДФЛ.

Поскольку представлены два противоположных подхода к вопросу возврата излишне удержанного НДФЛ, при наличии необходимости целесообразно обратиться за разъяснениями в налоговый орган по месту учета организации. Возможно, сегодня подход к этому вопросу изменился (учитывая более позднюю дату разъяснений финансистов), и налоговый агент новой организации вправе вернуть излишне удержанный НДФЛ за реорганизованное лицо.

Страховые взносы после реорганизации

При преобразовании одного юридического лица в другое правопреемником реорганизованного юридического лица в части исполнения обязанностей по уплате страховых взносов признается вновь возникшее юридическое лицо (п. 9 и 11 ст. 50 НК РФ).

Позиция контролирующих органов

Уплата страховых взносов. Статьей 45 НК РФ установлено, что плательщик страховых взносов вправе исполнить обязанность по уплате страховых взносов досрочно. В связи с этим реорганизованное юридическое лицо вправе уплатить страховые взносы ранее установленного срока, до момента государственной регистрации прекращения деятельности путем реорганизации в форме преобразования.

Налоговый кодекс не содержит норм, устанавливающих особые сроки уплаты страховых взносов и представления в налоговые органы расчетов по страховым взносам за последний расчетный период при реорганизации плательщика страховых взносов.

При этом реорганизация юридического лица в целом не изменяет сроков исполнения его обязанностей по уплате страховых взносов правопреемником данного юридического лица.

База по страховым взносам. В соответствии с п. 1 ст. 59 ГК РФ передаточный акт должен содержать положения о правопреемстве по всем обязательствам реорганизованного юридического лица в отношении всех его кредиторов и должников, включая обязательства, оспариваемые сторонами, а также порядок определения правопреемства в связи с изменением вида, состава, стоимости имущества, возникновением, изменением, прекращением прав и обязанностей реорганизуемого юридического лица, которые могут произойти после даты, на которую составлен передаточный акт.

База для исчисления страховых взносов не является предметом передачи правопреемнику прав и обязанностей согласно процедуре, оговоренной в п. 1 ст. 59 ГК РФ. Кроме того, Налоговым кодексом не предусмотрено правопреемство в части базы для начисления страховых взносов в случае реорганизации плательщика страховых взносов.

При этом у вновь созданной организации в базу для исчисления страховых взносов включаются выплаты и иные вознаграждения, начисленные в пользу работников начиная со дня создания этой организации, то есть со дня ее государственной регистрации. Соответственно, при определении базы для исчисления страховых взносов данная организация не вправе учитывать выплаты и иные вознаграждения, начисленные в пользу работников в реорганизованной организации.

Представление отчетности. Что касается порядка представления расчетов по страховым взносам при реорганизации юридического лица в форме преобразования, в соответствии с положениями п. 3.5 ст. 55 НК РФ при создании организации первым расчетным периодом для такой организации является период времени со дня создания организации до конца календарного года, в котором создана организация.

Таким образом, организация, реорганизованная в форме преобразования в течение календарного года, должна подать расчет по страховым взносам за период с 1 января по день государственной регистрации прекращения организации в результате реорганизации. Специальных сроков для представления отчетности в данном случае НК РФ не установлено.

При этом вновь созданная в результате реорганизации в форме преобразования организация подает за себя расчеты по страховым взносам за отчетные (расчетный) периоды со дня создания до конца календарного года, в котором она создана.

Альтернативный подход

Вышеприведенные разъяснения по исчислению и уплате страховых взносов в случае реорганизации в форме преобразования принадлежат контролирующим органам – ФНС и Минфину (письма Минфина России от 20.06.2017 № 03‑15‑06/38248, от 30.10.2018 № 03‑15‑06/77801, ФНС России от 17.10.2018 № БС-4-11/20291@, от 02.07.2019 № СД-4-3/12868@).

Но есть и альтернативный подход к решению данного вопроса – он продемонстрирован в судебных актах. Приведем в качестве примера Определение ВС РФ от 23.08.2018 № 309‑КГ18-12020: суды указали, что заявитель как правопреемник при реорганизации в форме преобразования, без увольнения продолживший трудовые отношения с работниками своего правопредшественника, правомерно учитывал в облагаемой базе по страховым взносам выплаты и вознаграждения, начисленные в пользу физических лиц до реорганизации юридического лица. Но названное решение вынесено на основании Федерального закона от 24.07.2009 № 212‑ФЗ[1], пока судебная практика по нормам гл. 34 НК РФ не сформировалась. Соответственно, применение приведенного подхода несет налоговые риски.

* * *

По общему правилу исполнение обязанностей по уплате налогов и страховых взносов реорганизованного юридического лица в форме преобразования возлагается на его правопреемника.

Соответственно, вновь возникшее юридическое лицо является правопреемником в части уплаты НДФЛ за те налоговые периоды, обязанность по уплате налога за которые не исполнена реорганизованным юридическим лицом до завершения реорганизации.

Для получения стандартных вычетов по НДФЛ работники организации, возникшей в результате реорганизации в форме преобразования, обязаны вновь представить заявления и документы, подтверждающие право на указанные вычеты.

Согласно последним разъяснениям Минфина вновь возникшей организацией производится перерасчет сумм НДФЛ, удержанных реорганизуемой организацией, а также на основании заявления налогоплательщика осуществляется возврат излишне удержанной суммы НДФЛ реорганизуемой организации.

Страховые взносы при реорганизации в форме преобразования уплачиваются в установленные сроки, отдельных сроков НК РФ не установлено. Также нет специальных сроков для представления отчетности по страховым взносам.

Что касается базы по страховым взносам: исходя из позиции контролеров НК РФ не предусмотрено правопреемство в этой части в случае реорганизации плательщика взносов. Соответственно, у вновь созданной организации в базу для исчисления страховых взносов включаются выплаты и иные вознаграждения, начисленные в пользу работников, начиная со дня создания данной организации.

Альтернативное мнение у ВС РФ: в облагаемой базе по страховым взносам учитываются выплаты и вознаграждения, начисленные в пользу физических лиц до реорганизации юридического лица. Но приведенное решение вынесено до вступления в силу гл. 34 НК РФ.


[1] «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования».

Источник: Журнал "Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение"



Последние публикации

15 Января 2020

Когда начислять НДС подрядчику?

В Письме, посвященном выбору момента определения базы по НДС при выполнении работ, Минфин сделал следующие выводы. Первый: документом, подтверждающим сдачу результатов работ и, соответственно, факт их выполнения, является акт сдачи-приемки работ. В связи с этим подрядчик должен начислить НДС в периоде подписания акта сдачи-приемки работ заказчиком. Второй: если заказчик либо подрядчик не подписал акт сдачи-приемки работ, но при этом имеется решение суда, из которого следует, что условия договора на проведение работ подрядчиком выполнены, днем выполнения работ для целей исчисления НДС нужно считать дату вступления в законную силу решения суда. Таким образом, у подрядчика имеется два варианта действий: если заказчик подписал акт сдачи-приемки работ, необходимо начислить НДС, если не подписал – не начислять налог до тех пор, когда вступит в силу решение суда, рассматривавшего спор между двумя хозяйствующими субъектами. Между тем следование этому однозначному подходу может повлечь доначисление НДС подрядчику.

Упрощенцам и ИП на патенте упростили жизнь

Не очень значительные, но в целом приятные для "доходно-расходных" упрощенцев и предпринимателей на ПСН изменения внесены в НК. Теперь первым не обязателен факт подачи документов на госрегистрацию прав на недвижимость, чтобы включить стоимость ОС в "упрощенные" расходы. А для вторых окончательно решен - в их пользу - вопрос о численности работников при совмещении патента с иными налоговыми режимами.

Как новые законы 2020 года отразятся на регионах юга России

В наступившем году в южнороссийских регионах начинают действовать несколько законодательных инициатив, касающихся налогообложения и финансовой поддержки предпринимателей и физических лиц. О самых значимых расскажем в данной статье.

13 Января 2020

Как изменились коэффициенты-дефляторы для целей налогообложения

С 2020 года в России применяются новые коэффициенты-дефляторы для целей налогообложения. Такие коэффициенты устанавливаются ежегодно. Они нужны для учета уровня инфляции при расчете суммы налога к уплате. На 2020 год коэффициенты увеличиваются в диапазоне от 4,85% по НДФЛ до 4,9% по ПСН и ЕНВД.

Громкая победа подрядчика в споре о взыскании оплаты работ и ее налоговые последствия

Судебная коллегия по экономическим спорам ВС РФ в Определении от 24.09.2019 № 305‑ЭС19-9109 по делу № А40-63742/2018 подтвердила право подрядчика требовать оплаты работ, если заказчик не подписал акт и не представил мотивированных возражений. Причем не важно, что стороны подписали акт сверки, в котором спорная задолженность не была указана. Рассмотрим подробности хозяйственного спора и оценим налоговые последствия позиции Верховного Суда для других схожих случаев, когда заказчик уклоняется от подписания акта сдачи-приемки работ.



ТОП статьи

Конфигуратор сервера hp proliant hpe dell с ценами

Продажа серверного и сетевого оборудования

Налог на прибыль – 2017: новый год и новые правила

О новой форме 4-ФСС 2017

Новшества в части контроля за применением онлайн-ККТ


Налоговые новости

15 Января 2020

ФНС разъяснила порядок начисления нового налога на недвижимость в Крыму

Упрощен порядок получения налогового вычета по расходам на покупку лекарств

Выплачивая доходы иностранным организациям, ИП теперь становятся налоговыми агентами по налогу на прибыль

Налоговая служба рассказала, как подать уведомление об изменении порядка уплаты авансовых платежей по налогу на прибыль

КБК для учета грантов в форме субсидии в 2019 году: совместная позиция трех ведомств

13 Января 2020

КС РФ: доплата за совмещение не учитывается при сравнении зарплаты с МРОТ

С 2020 года снижен размер выручки плательщиков ЕСХН для применения освобождения от НДС

Рекомендована новая форма уведомлений об обособленном подразделении, через которое уплачивается налог на прибыль

При слиянии двух организаций нужно восстановить НДС с переданного имущества реорганизованного лица

Минфин России подготовил памятку по случаям проведения обязательного аудита бухотчетности за 2019 год

Некоторым упрощенцам могут разрешить не подавать налоговую декларацию

25 Декабря 2019

Физлица должны выбрать льготный объект по имущественным налогам до 31 декабря

При взаимозачетах между организациями и ИП касса не нужна

Изменится порядок выдачи и оформления листка нетрудоспособности

Изменен порядок заполнения декларации по НДС

читать все Новости