20 Июня 2018Об изменениях, направленных на усиление ответственности за нарушение порядка составления и представления отчетности

А. Гусев
к. п. н., редактор журнала «Ревизии и проверки финансово-хозяйственной деятельности государственных (муниципальных) учреждений»

В целях совершенствования законодательства об административных правонарушениях в части применения мер ответственности за совершение должностными лицами организаций государственного сектора нарушений, выраженных в несоблюдении ими порядка составления (формирования) и представления бюджетной, бухгалтерской (финансовой) отчетности, составления, утверждения и ведения казенными учреждениями бюджетных смет, формирования и представления сведений (документов), необходимых для осуществления бюджетного процесса, а также расширения перечня должностных лиц органов исполнительной власти, осуществляющих функции по контролю и надзору в финансово-бюджетной сфере, обладающих полномочиями рассматривать дела об административных правонарушениях, Правительством РФ разработан и внесен в Госдуму РФ проект федерального закона «О внесении изменений в отдельные статьи глав 15 и 23 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях» (далее – законопроект).

Чем сейчас грозит учреждению искажение отчетности?

Административная ответственность за искажение бюджетной отчетности закреплена в ст. 15.15.6 КоАП РФ. Согласно действующей в настоящее время редакции данной статьи непредставление или представление с нарушением сроков, установленных бюджетным законодательством и иными нормативными правовыми актами, регулирующими бюджетные правоотношения, бюджетной отчетности, либо формирование и представление с нарушением установленных требований сведений (документов), необходимых для составления и рассмотрения проектов бюджетов бюджетной системы РФ, исполнения бюджетов бюджетной системы РФ, либо представление заведомо недостоверной бюджетной отчетности или иных сведений, необходимых для составления и рассмотрения проектов бюджетов бюджетной системы РФ, исполнения бюджетов бюджетной системы РФ, влечет наложение на должностных лиц административного штрафа в размере от 10 000 до 30 000 руб.

Объектом данного правонарушения являются общественные отношения, возникающие в сфере бюджетных правоотношений.

Объективная сторона указанного правонарушения характеризуется в том числе представлением заведомо недостоверной бюджетной отчетности или иных сведений, необходимых для составления и рассмотрения проектов бюджетов бюджетной системы РФ, исполнения бюджетов бюджетной системы РФ.

Напомним, что в силу ст. 162 БК РФ получатели бюджетных средств формируют (обеспечивают формирование) и представляют бюджетную отчетность соответствующему главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств. Согласно п. 3 ст. 264.1 БК РФ под бюджетной отчетностью понимается комплекс документов: отчет об исполнении бюджета, баланс исполнения бюджета, отчет о финансовых результатах деятельности, отчет о движении денежных средств, пояснительная записка.

Порядок составления и представления бюджетной отчетности установлен Инструкцией № 191н^[2].

Согласно общепринятому толкованию под искажением бухгалтерской отчетности понимаются неверное отражение и представление данных в бухгалтерской отчетности в связи с нарушением со стороны персонала экономического субъекта предусмотренных нормативными документами РФ правил ведения и организации бухгалтерского учета и подготовки бухгалтерской отчетности.

Примерами данного нарушения могут служить, в частности, следующие случаи:

– неотражение в отчетности имеющихся у учреждения задолженностей;

– наличие неоприходованных излишков материальных ценностей;

– неотражение на балансе используемого для нужд учреждения имущества;

– составление и представление отчетности не в полном объеме, а также с нарушением установленных сроков.

В силу ч. 1 ст. 2.1 КоАП РФ административным правонарушением признается противоправное, виновное действие (бездействие) физического или юридического лица, за которое данным кодексом установлена административная ответственность. Юридические лица подлежат названной ответственности за совершение указанных нарушений в случаях, предусмотренных статьями разд. II
КоАП РФ или законами субъектов РФ об административных правонарушениях. Юридическое лицо признается виновным в совершении такого правонарушения, если будет установлено, что у него имелась возможность соблюдать правила и нормы, за нарушение которых поименованным кодексом или законами субъекта РФ введена административная ответственность, но оно не приняло все зависящие от него меры по их соблюдению.

В свою очередь, должностное лицо подлежит административной ответственности в случае совершения им нарушения в связи с неисполнением либо ненадлежащим исполнением своих служебных обязанностей.

Напомним, что под должностным лицом понимается лицо, постоянно, временно или в соответствии со специальными полномочиями осуществляющее функции представителя власти, то есть наделенное в установленном законом порядке распорядительными полномочиями в отношении лиц, не находящихся в служебной зависимости от него, а также лицо, выполняющее организацион-
но-распорядительные или административно-хозяйственные функции в государственных органах, органах местного самоуправления, государственных и муниципальных организациях, в Вооруженных Силах, других войсках и воинских формированиях РФ.

На основании п. 24 Постановления Пленума ВС РФ от 24.10.2006 № 18 «О некоторых вопросах, возникающих у судов при применении Особенной части Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях» за ведение бухгалтерского учета и своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности ответственность несет главный бухгалтер учреждения.

Вместе с тем необходимо учитывать, что в случае возникновения разногласий в отношении ведения бухгалтерского учета между руководителем экономического субъекта и главным бухгалтером или иным должностным лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета, либо лицом, с которым заключен договор об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета (ч. 8 ст. 7 Закона о бухгалтерском учете):

– данные, содержащиеся в первичном учетном документе, принимаются (не принимаются) главным бухгалтером или иным должностным лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета, либо лицом, с которым заключен договор об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета, к регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета по письменному распоряжению руководителя экономического субъекта, который единолично несет ответственность за созданную в результате этого информацию;

– объект бухгалтерского учета отражается (не отражается) главным бухгалтером или иным должностным лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета, либо лицом, с которым заключен договор об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета, в бухгалтерской (финансовой) отчетности на основании письменного распоряжения руководителя экономического субъекта, который единолично несет ответственность за достоверность представления финансового положения экономического субъекта на отчетную дату, финансового результата его деятельности и движения денежных средств за отчетный период.

Согласно п. 1 Инструкции № 191н бюджетную отчетность обязаны представлять главные распорядители, распорядители, получатели бюджетных средств; государственные (муниципальные) бюджетные, автономные учреждения, осуществляющие полномочия федерального органа государственной власти (государственного органа), исполнительного органа государственной власти субъекта РФ, органа местного самоуправления по исполнению публичных обязательств перед физическими лицами, подлежащих исполнению в денежной форме; иные получатели бюджетных средств, имеющие право на принятие и (или) исполнение бюджетных обязательств от имени соответствующего публично-правового образования за счет средств соответствующего бюджета; главные администраторы, администраторы доходов бюджетов; главные администраторы, администраторы источников финансирования дефицита бюджетов; финансовые органы РФ, субъектов РФ, муниципальных образований и органы управления государственными внебюджетными фондами и территориальными государственными внебюджетными фондами, осуществляющие составление и исполнение соответствующих бюджетов; органы, осуществляющие кассовое обслуживание исполнения бюджетов бюджетной системы РФ; органы, осуществляющие кассовое обслуживание государственных (муниципальных) бюджетных учреждений, государственных (муниципальных) автономных учреждений и иных организаций.

С учетом вышеизложенного к административной ответственности, установленной ст. 15.15.6 КоАП РФ, могут быть привлечены главные бухгалтеры учреждений и организаций, перечисленных в п. 1 Инструкции № 191н. Заметим, что главные бухгалтеры бюджетных и автономных учреждений могут быть привлечены к ответственности по названной статье только в случае, если на данные учреждения возложены полномочия получателей бюджетных средств – например, по исполнению публичных обязательств перед физическими лицами, подлежащих исполнению в денежной форме.

В случае искажения бухгалтерской отчетности, предусмотренной Инструкцией № 33н^[3], применяются нормы ст. 15.11
КоАП РФ. Законопроектом предусматривается внесение дополнения в обозначенную статью, исключающего распространение ее положений на организации государственного сектора. При этом под организациями государственного сектора будут пониматься государственные (муниципальные) учреждения, государственные органы, органы местного самоуправления, органы управления государственных внебюджетных фондов, органы управления территориальных государственных внебюджетных фондов, а также государственные корпорации в части исполнения ими полномочий (функций) главного распорядителя бюджетных средств, получателя бюджетных средств, главного администратора доходов бюджета, администратора доходов бюджета.

Что планируется изменить?

Как мы отметили выше, законопроект предполагает распространение положений ст. 15.15.6 КоАП РФ в том числе на бюджетные и автономные учреждения. Кроме того, законопроектом предусмотрена классификация нарушений порядка составления (формирования) и представления бюджетной, бухгалтерской (финансовой) отчетности в зависимости от существенности искажения показателей бюджетной, бухгалтерской (финансовой) отчетности, выраженного в процентном и (или) денежном выражении. В указанной статье будут конкретизированы случаи грубого искажения бюджетной, бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Так, согласно ч. 1 ст. 15.15.6 КоАП РФ (в редакции законопроекта) в случае непредставления или представления с нарушением сроков бухгалтерской (финансовой) отчетности на главного бухгалтера учреждения будет наложен административный штраф в размере от 10 000 до 30 000 руб. Частью 2 поименованной статьи (в редакции законопроекта) предусматривается, что в случае представления учреждением недостоверной бюджетной (бухгалтерской) отчетности, содержащей незначительное искажение показателей, выраженных в денежном измерении, которое привело к искажению информации об активах, и (или) обязательствах, и (или) финансовом результате, за исключением случаев, оговоренных в ч. 4, 5 ст. 15.15.6 КоАП РФ, на главного бухгалтера учреждения налагается административный штраф в размере от 1 000 до 5 000 руб.

При этом под незначительным искажением показателей бюджетной, бухгалтерской (финансовой) отчетности будет пониматься (примечание 1 к ст. 15.15.6 КоАП РФ):

1) искажение показателя бюджетной, бухгалтерской (финансовой) отчетности, выраженного в денежном измерении:

– не менее 1%, но не более чем на 10%, не превышающее 100 000 руб.;

– не более 1% и превышающее 100 000 руб., не превышающее 1 000 000 руб.;

2) занижение вследствие искажения данных бюджетной, бухгалтерской (финансовой) отчетности сумм налогов и сборов не менее 1%, но не более чем на 10%, не превышающее 100 000 руб.

Необходимо отметить, что повторное совершение административного правонарушения, предусмотренного ч. 2 ст. 15.15.6 КоАП РФ, повлечет за собой наложение на должностных лиц административного штрафа в размере от 10 000 до 30 000 руб. (ч. 6 ст. 15.15.6 КоАП РФ). Напомним, что повторным совершением административного правонарушения является совершение правонарушения в тот период, когда лицо считается подвергнутым административному наказанию за совершение однородного административного правонарушения (п. 2 ч. 1 ст. 4.3 КоАП РФ). Лицо, которому назначено административное наказание за совершение административного правонарушения, признается подвергнутым данному наказанию со дня вступления в законную силу постановления о назначении административного наказания до истечения одного года со дня окончания исполнения этого постановления (ст. 4.6 КоАП РФ).

Представление недостоверной бюджетной (бухгалтерской) отчетности, содержащей значительное искажение показателей, выраженных в денежном измерении, которое привело к искажению информации об активах, и (или) обязательствах, и (или) финансовом результате, за исключением случаев, предусмотренных ч. 4, 5 ст. 15.15.6 КоАП РФ, повлечет наложение на должностных лиц административного штрафа в размере от 10 000 до 30 000 руб. (ч. 3 ст. 15.15.6 КоАП РФ). Повторное совершение административного правонарушения, предусмотренного ч. 2 ст. 15.15.6 КоАП РФ, приведет к наложению на должностных лиц административного штрафа в размере от 30 000 до 50 000 руб. (ч. 7 ст. 15.15.6 КоАП РФ).

Отметим, что под значительным искажением бюджетной (бухгалтерской) отчетности, признанной недостоверной, будут пониматься (примечание 2 к ст. 15.15.6 КоАП РФ):

1) искажение показателя бюджетной, бухгалтерской (финансовой) отчетности, выраженного в денежном измерении:

– не менее 1%, но не более чем на 10%, превышающее 100 000 руб., но не превышающее 1 000 000 руб.;

– не более 1% и превышающее 100 000 руб., но не превышающее 1 000 000 руб.;

2) занижение вследствие искажения данных бюджетной, бухгалтерской (финансовой) отчетности сумм налогов и сборов на сумму более 100 000 руб., но не превышающее 1 000 000 руб.

Часть 4 ст. 15.15.6 КоАП РФ будет устанавливать ответственность за представление недостоверной бюджетной (бухгалтерской) отчетности, содержащей грубое искажение показателей, выраженных в денежном измерении, которое привело к искажению информации об активах, и (или) обязательствах, и (или) финансовом результате, за исключением случаев, предусмотренных ч. 5 ст. 15.15.6 КоАП РФ, и если эти действия не содержат уголовно наказуемого деяния. Совершение данного правонарушения повлечет за собой наложение на главного бухгалтера учреждения административного штрафа в размере от 30 000 до 50 000 руб. При этом в случае совершения повторного правонарушения штраф составит уже 50 000 руб. (ч. 8 ст. 15.15.6 КоАП РФ).

Под грубым искажением бюджетной (бухгалтерской) отчетности, признанной недостоверной, будут пониматься (примечание 3 к ст. 15.15.6 КоАП РФ):

1) искажение показателя бюджетной, бухгалтерской (финансовой) отчетности, выраженного в денежном измерении:

– не менее чем на 10%;

– не менее 1%, но не более чем на 10%, превышающее 1 000 000 руб.;

2) занижение вследствие искажения данных бюджетной, бухгалтерской (финансовой) отчетности сумм налогов и сборов на сумму более 1 000 000 руб.;

3) включение в бюджетную, бухгалтерскую (финансовую) отчетность показателей, не подтвержденных соответствующими регистрами бухгалтерского учета;

4) включение в показатели бюджетной, бухгалтерской (финансовой) отчетности информации, основанной на регистрации не имевших места фактов хозяйственной жизни (в том числе неосуществленные расходы, несуществующие обязательства), мнимого или притворного объекта бюджетного (бухгалтерского) учета в регистрах бухгалтерского учета;

5) включение в показатели бюджетной, бухгалтерской (финансовой) отчетности не соответствующих действительности сведений и (или) неотражение истинных фактов хозяйственной жизни.

Административная ответственность за нарушение порядка составления (формирования) и представления сводной и (или) консолидированной бюджетной отчетности, за исключением случаев, предусмотренных ч. 2 – 4 ст. 15.15.6 КоАП РФ, будет установлена в ч. 5 ст. 15.15.6 КоАП РФ. Указанное деяние повлечет наложение на должностных лиц административного штрафа в размере 10 000 руб. При этом повторное совершение административного правонарушения, предусмотренного ч. 5 ст. 15.15.6 КоАП РФ, повлечет за собой наложение на должностных лиц административного штрафа в размере от 10 000 до 30 000 руб. (ч. 6 ст. 15.15.6 КоАП РФ).

Исходя из примечания 4 к ст. 15.15.6 КоАП РФ должностные лица освобождаются от административной ответственности за административные правонарушения, предусмотренные обозначенной статьей, в таких случаях:

– представление уточненной налоговой декларации (расчета) и уплата на основании такой налоговой декларации (расчета) суммы налога (сбора), не уплаченной вследствие искажения данных бюджетного (бухгалтерского) учета, а также уплата соответствующих пеней с соблюдением условий, предусмотренных ст. 81 НК РФ. Следует отметить, что проектируемое примечание предусмотрено с целью гармонизации процедур, связанных с освобождением от административной ответственности за нарушение порядка составления бюджетной, бухгалтерской (финансовой) отчетности и ее представления организациями государственного сектора, аналогично ст. 15.11 КоАП РФ;

– исправление ошибки в установленном порядке (включая представление по решению финансового органа публично-правового образования, главного распорядителя бюджетных средств, органа, осуществляющего в отношении государственного (муниципального) учреждения функции и полномочия учредителя, иного лица, ответственного за формирование сводной и (или) консолидированной бюджетной отчетности, уточненной бюджетной отчетности, пересмотренной бухгалтерской (финансовой) отчетности) до утверждения бюджетной, бухгалтерской (финансовой) отчетности в установленном законодательством РФ порядке.

Какое наказание предусматривается за нарушение порядка учета принимаемых и отложенных обязательств?

В статье 15.15.7 КоАП РФ предусмотрена административная ответственность за нарушение казенным учреждением порядка составления, утверждения и ведения бюджетных смет или порядка бюджетного учета казенным учреждением показателей бюджетных ассигнований, лимитов бюджетных обязательств, а также принятых бюджетных и денежных обязательств.

Следует отметить, что инструкциями № 157н^[4] и 162н^[5] установлен порядок бюджетного учета казенными учреждениями бюджетных и денежных обязательств, а также принимаемых и отложенных обязательств.

В связи с вышесказанным в законопроекте предлагается внести изменения в ст. 15.15.7 КоАП РФ, установив административную ответственность за нарушение порядка бюджетного учета казенным учреждением показателей принимаемых и отложенных обязательств с ее выделением в отдельную ст. 15.15.6-1 КоАП РФ «Нарушение казенным учреждением порядка бюджетного учета санкционирования расходов бюджета». В силу вводимой статьи нарушение казенным учреждением порядка бюджетного учета санкционирования расходов бюджета, выразившееся в нарушении бюджетного учета показателей бюджетных ассигнований, лимитов бюджетных обязательств, а также принятых обязательств, принятых денежных обязательств, принимаемых и отложенных обязательств, повлечет за собой наложение на должностных лиц административного штрафа в размере от 10 000 до 30 000 руб.

При этом в ст. 15.15.7 КоАП РФ предлагается предусмотреть конкретные составы нарушений порядка формирования и представления (утверждения) сведений (документов), используемых при составлении и рассмотрении проектов бюджетов бюджетной системы РФ, исполнении бюджетов бюджетной системы РФ и ответственность за них, в том числе ответственность за нарушение порядка формирования и (или) представления обоснований бюджетных ассигнований, порядка составления, утверждения и ведения бюджетных смет, а также установленных сроков постановки на учет бюджетных и (или) денежных обязательств.

Например, согласно ч. 1 ст. 15.15.7 КоАП РФ (в редакции законопроекта) нарушение главным распорядителем бюджетных средств порядка формирования и (или) представления обоснований бюджетных ассигнований повлечет за собой наложение на должностных лиц административного штрафа в размере от 10 000 до 30 000 руб.

Аналогичный штраф будет наложен на должностных лиц казенного учреждения вследствие нарушения ими порядка составления, утверждения и ведения бюджетных смет (ч. 2 ст. 15.15.7 КоАП РФ в редакции законопроекта). Такой же штраф будет предусмотрен для должностных лиц получателя бюджетных средств в случае нарушения ими установленных сроков постановки на учет бюджетных и (или) денежных обязательств (и (или) сроков внесения изменений в ранее поставленное на учет бюджетное и (или) денежное обязательство) более чем на десять рабочих дней (ч. 3 ст. 15.15.7 КоАП РФ в редакции законопроекта).

Кто может привлекать к ответственности?

Законопроектом предлагается расширить перечень должностных лиц органов исполнительной власти, осуществляющих функции по контролю и надзору в финансово-бюджетной сфере, обладающих полномочиями рассматривать дела об административных правонарушениях.

В связи с вышесказанным предполагается внести в ст. 23.7 и 23.7.1 КоАП РФ изменения в части наделения полномочиями по рассмотрению дел об административных правонарушениях от имени органа исполнительной власти, осуществляющего функции по контролю и надзору в финансово-бюджетной сфере руководителей структурных подразделений территориальных органов федерального органа исполнительной власти, осуществляющего контроль и надзор в финансово-бюджетной сфере, их заместителей, а также руководителей структурных подразделений органов исполнительной власти субъектов РФ, осуществляющих функции по контролю и надзору в финансово-бюджетной сфере, и их заместителей.

* * *

В заключение кратко сформулируем основные выводы.

Законопроектом предусматриваются:

– внесение дополнения в ст. 15.11 КоАП РФ, исключающего действие ее положений на организации государственного сектора. Одновременно с этим в новой редакции будет представлена ст. 15.15.6 КоАП РФ;

– классификация нарушений порядка представления бюджетной (бухгалтерской) отчетности в зависимости от существенности искажения показателей бюджетной (бухгалтерской) отчетности, выраженного в процентном и (или) денежном выражении;

– внесение изменений в ст. 15.15.6 КоАП РФ в части конкретизации случаев признания бюджетной (бухгалтерской) отчетности недостоверной;

– корректировка ст. 15.15.7 КоАП РФ – внесение положений об административной ответственности за нарушение казенным учреждением порядка бюджетного учета показателей принимаемых и отложенных обязательств с ее выделением в отдельную ст. 15.15.6-1 КоАП РФ;

– расширение перечня должностных лиц органов исполнительной власти, осуществляющих функции по контролю и надзору в финансово-бюджетной сфере, обладающих полномочиями рассматривать дела об административных правонарушениях.

^[1] Федеральный закон от 06.12.2011 № 402‑ФЗ «О бухгалтерском учете».

^[2] Инструкция о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной отчетности об исполнении бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, утв. Приказом Минфина РФ от 28.12.2010 № 191н.

^[3] Инструкция о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 25.03.2011 № 33н.

^[4] Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 № 157н.

^[5] Инструкция по применению Плана счетов бюджетного учета, утв. Приказом Минфина РФ от 06.12.2010 № 162н.