Меню

Актуально









Публикация

18 Мая 2015Как выгодно исчислить налог на имущество с учетом новаций 2015 года


Альмин Рабинович, аудитор, главный методолог ЗАО «Энерджи консалтинг/Аудит»

В ЭТОЙ СТАТЬЕ:
Как не начислять налог на резерв будущих расходов;
Как льготировать объект лизинга, приобретенный до 2013 года;
Как защитить право на ускоренную амортизацию объекта лизинга.

Неоднозначные законодательные поправки, регулирующие уплату налогов с 2015 года, не обошли стороной налог на имущество. Некоторые новации могут привести к спорам с налоговыми органами при исчислении налоговой базы. Позиция проверяющих, скорее всего, будет пробюджетной. Но выгодная трактовка норм позволит налогоплательщику отстоять свою налоговую выгоду.

Ликвидационные расходы и в прошлые годы можно было не учитывать

С 1 января 2015 года в пункт 3 статьи 375 НК РФ добавлено выгодное для налогоплательщиков положение в отношении имущества, налоговая база по которому определяется по данным бухгалтерского учета. Напомним, что в этом случае налог исчисляется исходя из среднегодовой стоимости имущества. А она рассчитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

В случаях, установленных законом, остаточная стоимость такого имущества включает в себя денежную оценку предстоящих в будущем затрат, связанных с ним, — оценочные обязательства, экономический смысл которых состоит в резервировании предстоящих расходов (п. 8 Положения по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (ПБУ 8/2010), утвержденного приказом Минфина России от13.12.10 №167н). Речь идет об основных средствах, подлежащих обязательной ликвидации в силу требований техники безопасности, санитарного, экологического и тому подобного законодательства (нормативных правовых актов) или наносящих вред окружающей среде, подлежащий обязательному устранению по тем же основаниям.

Компания обязана определить и включить в первоначальную стоимость оценочные обязательства по ликвидации этих основных средств после прекращения их эксплуатации и устранению ущерба, нанесенного их функционированием окружающей среде (см. подверстку ниже). Именно такие расходы — в кратком переводе с английского они обозначаются как «ликвидационные» — согласно внесенным изменениям не должны облагаться налогом на имущество. Остаточная стоимость подобных основных средств для целей главы 30 НК РФ определяется без учета данных затрат.

Оценочные обязательства возникают не у всех

Оценочным называется обязательство организации, соответствующее ряду условий, перечисленных в пунктах 4 и 5 ПБУ 8/2010:

— с неопределенной величиной или сроком исполнения;

— явившееся следствием прошлых событий ее хозяйственной жизни;

— исполнения которого организация не может избежать;

— возникающее из норм законодательных и иных нормативных правовых актов, судебных решений, договоров или в результате принятия на себя организацией определенных обязанностей.

Данные обязательства отражаются по кредиту счета 96 «Резервы предстоящих расходов». В контексте налога на имущество существенным является наличие образующих будущие ликвидационные расходы основных средств. Если таких объектов нет, то нет и обязательных будущих расходов, которых нельзя избежать, нет ликвидационных оценочных обязательств, связанных с основными средствами.

Названное ПБУ 8/2010 действует с 2011 года. Минфин России, ссылаясь на эту норму, писал, что сумма ликвидационных расходов включается в первоначальную стоимость основных средств, если возникновение таких обязательств непосредственно связано с приобретением, сооружением и изготовлением этих основных средств. Такие разъяснения приведены в письме от09.01.13 №07-02-18/01 «Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2012 год». Но льгота по налогу на имущество установлена только с начала 2015 года. В связи с чем возникает риск того, что невключение указанных ликвидационных расходов в первоначальную стоимость основных средств, сформированную в 2011–2014 годы, будет расценено налоговыми органами как необоснованное занижение налоговой базы по налогу на имущество.

Однако степень риска можно снизить, для этого имеются свои контрдоводы. Так, из определения объекта налогообложении и порядка расчета налоговой базы (п. 1 ст. 374, п. 3 ст. 375 НК РФ) идет отсылка к установленному порядку ведения бухгалтерского учета основных средств. И в 2011–2014 годах, и в 2015 году этот порядок описан в Положении по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденном приказом Минфина России от30.03.01 №26н. Это положение, как и иные, утвержденные Минфином России, применяются до принятия новых федеральных стандартов правил ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности (п. 1 ст. 30 Федерального закона от06.12.11 №402-ФЗ «Обухгалтерском учете»).

В соответствии с пунктом 8 ПБУ 6/01 первоначальная стоимость основного средства складывается из фактических затрат на его приобретение, сооружение и изготовление. Про затраты на будущую ликвидацию и тем более на будущее воздействие не на само основное средство, а на окружающую среду — о ее восстановлении здесь, как видим, не говорится. Кроме того, во время принятия ПБУ 6/01 под фактическими затратами понимались уже понесенные в бухгалтерском смысле затраты, то есть начисленные в соответствии с возникшими договорными обязательствами, а не оценочные и будущие расходы. И никаких намеков на изменение этого понимания в отношении основных средств нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету не содержат.

Особенно это очевидно при сопоставлении положений ПБУ 6/2001 с нормами Положения по бухгалтерскому учету «Учет затрат на освоение природных ресурсов» (ПБУ 24/2011), утвержденного приказом Минфина России от06.10.11 №125н. Так, в пункте 13 последнего к фактическим затратам на приобретение (создание) поисковых активов отнесены уже и обязательства организации в отношении охраны окружающей среды, рекультивации земель, ликвидации зданий, сооружений, оборудования, связанные с признаваемыми поисковыми активами. А конкретно-исторический подход к содержанию терминологии (в данном случае — термина «фактические затраты») — это обязательное условие ее точного, аутентичного, как сказали бы юристы, толкования.

Из других правил толкования непреложно следует, что нормы пункта 8 ПБУ 6/01 являются приоритетными по отношению к положениям пункта 8 ПБУ 8/2010. Хотя вторые из них являются более поздними, тем не менее они касаются всех активов в целом, а не конкретно основных средств, то есть являются для основных средств общими, тогда как нормы пункта 8 ПБУ 6/01 — специальными. В данном случае можно сослаться на разъяснения Конституционного суда РФ (постановление от29.06.04 №13-П, определение от05.10.2000 №199-О и др.). В соответствии с общими принципами права в случае коллизии норм, регулирующих одни и те же общественные отношения, применению подлежат нормы закона, принятого по времени позднее. Однако независимо от времени принятия приоритетом над общими нормами обладают специальные нормы.

Таким образом, в первоначальную стоимость основных средств, учитываемых согласно ПБУ 6/01, ликвидационные оценочные обязательства и ранее не должны были включаться, и теперь не включаются. Что же касается переведенных в основные средства поисковых активов (подп «б» п. 23 ПБУ 24/2011), то в отношении них рассматриваемый риск гораздо серьезнее и избежать или снизить его значительно труднее.

Из бухучета пропали правила учета предмета лизинга

В декабре 2014 года утратила силу статья 31 Федерального закона от 29.10.98 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» (п. 1 ст. 13 Федерального закона от04.11.14 №344-ФЗ). В пункте 1 этой статьи содержалось две нормы:

  • предмет лизинга, переданный лизингополучателю по договору лизинга, учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя по взаимному соглашению;
  • стороны договора лизинга имеют право по взаимному соглашению применять ускоренную амортизацию предмета лизинга.

Эти изменения касаются льготы о необложении налогом движимого имущества, принятого на учет после 2013 года (п. 25 ст. 381 НКРФ). Они позволяют применить ее в отношении лизингового имущества, приобретенного до этого срока. При этом компании не попадут под понятие необоснованной налоговой выгоды, против которой практически всегда предупреждает Минфин России, когда речь идет о «необязательной» передаче льготируемого объекта с баланса на баланс (см., например, письмо от24.07.13 №03-05-04-01/29150). Разберемся, почему это возможно.

Исключение норм из состава действующих преследовало двойную цель: уменьшить количество случаев, когда бухгалтерский учет регулируется небухгалтерским законодательством, и снять препятствия на пути принятия федерального стандарта по бухгалтерскому учету аренды (с проектом положения можно ознакомиться на сайте Минфина России). Проект данного стандарта четко устанавливает, когда, на чьем балансе учитывается предмет лизинга, исключая возможность регулирования этого вопроса соглашением сторон договора лизинга.

Причем можно сказать, что отмененные положения Федерального закона от 29.10.98 № 164-ФЗ были для бухгалтерского учета по сути нормами прямого действия. Ни одним ПБУ данные вопросы специально не регулировались. Сходные положения содержат Указания об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденные приказом Минфина России от17.02.97 №15. Но этот приказ был принят, как сказано в его преамбуле, во исполнение постановления Правительства РФот27.06.96 №752 «О государственной поддержке развития лизинговой деятельности в Российской Федерации», предшествовавшего указанному закону.

В этой ситуации Минфин России разъяснил, что порядок бухгалтерского учета лизингового имущества регулируется названными Указаниями (информационное сообщение от17.11.14). Но согласно пункту 1 статьи 30 Федерального закона от 06.12.11 № 402-ФЗ, в настоящее время бухгалтерский учет и отчетность регулируются правилами (именно правилами, а не нормативными правовыми актами), установленными до вступления в силу данного закона. Указания, которыми рекомендует руководствоваться Минфин России, по определению не содержат правил бухгалтерского учета, поэтому их регулирующий статус, по меньшей мере, сомнителен.

Дело в том, что из всех документов, регулировавших прежде бухгалтерский учет, правила содержались только в положениях (стандартах) по бухгалтерскому учету (ПБУ). А методические указания по бухгалтерскому учету, будучи обязательными для применения, в то же время (такой вот парадокс!) не являлись нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету (подп. «б», «г» п. 2 ст. 5 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»). Нет такого жанра, как методические указания, и среди перечня документов, которые регулируют бухгалтерский учет по новому закону. Их неким аналогом можно считать методические рекомендации в области бухгалтерского учета, но они в отличие от общеобязательных прежних методических указаний применяются на добровольной основе (подп. 3 п. 1, п. 8 ст. 21 Федерального закона от 06.12.11 № 402-ФЗ).

Изложенное дает основание считать, что в настоящий момент в российском бухгалтерском учете отсутствуют правила учета предмета лизинга. В связи с чем необходимо обратиться к МСФО (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утвержденного приказом Минфина России от06.10.08 №106н). А согласно пункту 20 МСФО (IAS) 17 «Аренда», предмет финансовой аренды учитывается на балансе арендатора (лизингополучателя).

Таким образом, если лизингодатель приобрел предмет лизинга до 2013 года и, числя его на своем балансе, уплачивает по нему налог на имущество, то по соглашению с лизингополучателем можно передать этот предмет на его баланс. Поскольку объект будет принят на учет после 2013 года, то по нему не нужно уплачивать налог на имущество. При этом на часть «сэкономленных» лизингодателем сумм налога на имущество могут быть уменьшены лизинговые платежи лизингополучателя. Соответственно, в выигрыше окажутся обе стороны. А в обоснование того, что передача предмета лизинга с баланса на баланс носит вынужденный, предписанный правилами бухгалтерского учета характер, может быть приведена изложенная выше логика.

Про ускоренную амортизацию забыли

Если вопрос с учетом объектов лизинга Минфин России хоть как-то попытался прояснить, то об ускоренной амортизации для целей бухгалтерского учета ничего сказано не было. А это вопрос очень часто спорный. Так, например, Президиум ВАС РФ посчитал, что ускоренная амортизация предмета лизинга возможна, как это установлено пунктом 19 ПБУ 6/01, только при амортизации способом уменьшаемого остатка (постановление от05.07.11 №2346/11). В то время как пункт 9 Указаний таких ограничений, отметим, не содержит (сам налогоплательщик на данный документ в рассмотренном Президиумом ВАС РФ споре не ссылался).

А Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в постановлении от03.06.14 №А27-8854/2013 принял во внимание Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом Минфина России от13.10.13 №91н. Согласно пункту 54 данных методических указаний, коэффициент ускорения, равный 3, применяется при лизинге, только если его предмет относится к активной части основных средств. Суд счел, что эти положения приоритетны по отношению к нормам пункта 19 ПБУ 6/01, не содержащим ограничений по виду имущества, которое может амортизироваться способом уменьшаемого остатка с применением повышающего коэффициента.

С учетом изложенного можно попытаться установить срок бухгалтерской амортизации предмета лизинга линейным способом, равным сроку его ускоренной амортизации для целей налога на прибыль. Как правило, он равен сроку договора лизинга. То есть, по сути, можно амортизировать предмет лизинга в бухгалтерском учете с применением такого же коэффициента ускорения, как и в налоговом учете.

Способ рискованный. Но обосновать его поможет отмена статьи 31 Федерального закона от 29.10.98 № 164-ФЗ и актуализация в связи с этим Минфином России роли специальных норм о бухгалтерском учете операций лизинга. Это позволяет считать применимыми положения об ускоренной амортизации, содержащиеся в пункте 9 Указаний. Сослаться можно и на определение Верховного суда РФот25.09.14 №305-КГ14-1477, фактически дезавуировавшее подход Президиума ВАС РФ к определению реального срока бухгалтерской амортизации предмета лизинга (хотя в самом документе это отрицается).

Источник: Журнал «Практическое налоговое планирование»




Последние публикации

22 Ноября 2017

Уменьшение стоимости работ, аванс и НДС

В Письме от 03.10.2017 № 03‑07‑11/64367 Минфин указал: сумму переплаты, возникшую у продавца после уменьшения стоимости выполненных работ (оказанных услуг), в счет которой будет осуществлено выполнение других работ (оказание других услуг), следует признавать суммой частичной оплаты, полученной в счет предстоящего выполнения работ (оказания услуг). В связи с этим данная сумма переплаты включается продавцом в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость в налоговом периоде, в котором договором, соглашением, иным первичным документом подтверждено согласие (факт уведомления) покупателя на уменьшение стоимости выполненных работ (оказанных услуг). Операции по реализации выполненных работ и оказанных услуг совершаются постоянно. Разберемся, что имел в виду Минфин.

Перевод на другую должность в связи с сокращением: как проверить соответствие сотрудника ее требованиям?

Согласно положениям статей 81 и 180 ТК РФ, если в компании грядет сокращение в обязанности работодателя входит представление работнику, попавшему под сокращение, права на другую имеющуюся вакантную должность. При этом, работодатель вправе предложить как равнозначную сокращаемой, так и нижестоящую должность, либо работу с более низкой оплатой труда.

Появилась новая полезная функция Личного кабинета налогоплательщика на сайте ФНС

На официальном сайте Федеральной налоговой службы России появилось сообщение о расширении функционала онлайн-сервиса «Личный кабинет налогоплательщика для физических лиц». Что это за функция и как ей пользоваться разберемся в сегодняшнем материале.

21 Ноября 2017

Как уточнить невыясненный платеж?

Уточнить свои налоговые платежи можно по правилам, прописанным в ст. 45 НК РФ. Так, данной нормой установлено, что при обнаружении налогоплательщиком ошибки в оформлении поручения на перечисление налога, не повлекшей неперечисления этого налога в бюджет, он вправе подать в налоговый орган по месту своего учета заявление о допущенной ошибке с приложением документов, подтверждающих уплату им указанного налога и его перечисление на соответствующий счет Федерального казначейства, с просьбой уточнить основание, тип и принадлежность платежа, налоговый период или статус плательщика.  С 01.12.2017 вступает в силу Приказ ФНС России от 25.07.2017 № ММВ-7-22/579@, которым утвержден порядок работы налоговых органов с невыясненными платежами. В связи с этим в статье предлагаем рассмотреть механизм взаимодействия ИФНС и налогоплательщика в ситуации, когда были обнаружены ошибки в платежном поручении на перечисление налогов в бюджет.

Кого и как можно уволить
 за утрату доверия?

«Уволен в связи с утратой доверия» – такую формулировку мы слышим из новостей, когда увольняют чиновников или руководителей государственных органов. Уволить по этому основанию могут и обычных работников, но не всех. И довольно часто работодатели применяют такое основание увольнения неправильно, а в результате работника восстанавливают. В статье рассмотрим, к кому из сотрудников работодатель может утратить доверие и уволить его в связи с этим и каков порядок такого увольнения.

Вечерние курсы повышения квалификации юристов (2- 5 мес.)

Ноябрь 2017

26 - 30 Ноября Договоры, используемые в строительной деятельности. Правовые и финансовые аспекты Санкт-Петербург, ЦНТИ Прогресс

26 - 30 Ноября Юрист по сопровождению строительства Санкт-Петербург, ЦНТИ Прогресс

27 Ноября - 01 Декабря Изменения Гражданского законодательства РФ (ГК РФ). Практика применения измененных норм Санкт-Петербург, ЦНТИ Прогресс

27 - 29 Ноября Особенности учета материально-производственных запасов в строительстве Санкт-Петербург, ЦНТИ Прогресс

27 Ноября - 01 Декабря Опека и попечительство в отношении недееспособных и не полностью дееспособных совершеннолетних граждан с учетом последних изменений законодательства Санкт-Петербург, ЦНТИ Прогресс

27 - 30 Ноября Юрист в сфере ЖКХ: актуальные вопросы правового обеспечения деятельности организаций, управляющих многоквартирными домами Санкт-Петербург, ЦНТИ Прогресс

27 - 29 Ноября Бухгалтерский учет, отчетность, налогообложение: особенности ведения в государственных (муниципальных) учреждениях в 2017 году Санкт-Петербург, ЦНТИ Прогресс

27 Ноября - 01 Декабря Административно-хозяйственное обеспечение предприятия Санкт-Петербург, ЦНТИ Прогресс



ТОП статьи

Учетная политика предприятия на 2017 год

Сдача электронной декларации по НДС 2017 онлайн через интернет

Бухгалтерия онлайн позволяет вести тестирование и подготовку отчетности бесплатно

1с электронная отчетность

 



Налоговые новости

22 Ноября 2017

ИП, занимающийся грузоперевозками, может подтвердить право на применение ЕНВД документами хозяйственной деятельности

ФСС не вправе требовать от работодателя предоставления расчетных листков при проверке

С 2018 года у налоговиков может появиться больше причин не принять расчет по взносам

Не спешите применять новые коды для справок 2-НДФЛ

Бюджетным учреждениям могут разрешить пользоваться заблокированными счетами

Индексацию зарплат можно не проводить, если их рост обеспечен иными способами, считает ВС РФ

21 Ноября 2017

Финансисты разъяснили, на какие негативные признаки следует обращать внимание при выборе контрагента

Неполный рабочий день какой продолжительности позволит сохранить пособие?

Новые сборы в 2018 году потребуют с бизнеса более 100 млрд рублей

Сотрудник переведен из другого подразделения: к расчету по взносам могут понадобиться пояснения

Рассрочка по платежам, начисленным по итогам налоговой проверки, введена

20 Ноября 2017

За ввоз санкционной продукции при осуществлении предпринимательской деятельности может быть установлена уголовная ответственность

Форма оплаты при закупке у единственного контрагента

При покупке бонусных билетов датой получения дохода в целях исчисления НДФЛ признается день оплаты стоимости проезда

ИП на УСН, торгующий недвижимостью, доходы от продажи любого объекта должен включить в налогооблагаемую базу

читать все Новости