Меню

Актуально









Публикация

17 Мая 2017Как аптеке можно сэкономить на налоге на имущество?



Е. Л. Ермошина

эксперт журнала «Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение»

Аптеки, применяющие традиционную систему налогообложения, являются плательщиками налога на имущество. Если основные средства облагаются этим налогом исходя из балансовой стоимости, то налоговой базой будет считаться остаточная стоимость ОС, определяемая по данным бухгалтерского учета. Чем ниже остаточная стоимость, тем меньше облагаемая база, а следовательно, меньше сумма самого налога.

О том, как аптечной организации сэкономить на налоге на имущество, и пойдет речь в данной статье.

О расчете налога на имущество

Для начала рассмотрим, как аптечным организациям рассчитать налог на имущество.

Налогом на имущество облагаются учтенные на балансе в составе основных средств (на счете 01 «Основные средства» или 03 «Доходные вложения в материальные ценности»):

– недвижимое имущество (может облагаться налогом по кадастровой или по балансовой стоимости);

– движимое имущество (облагается налогом только по балансовой стоимости).

Согласно пп. 8 п. 4 ст. 374, п. 25 ст. 381 НК РФ не облагаются налогом ОС, относящиеся к движимому имуществу и включенные в соответствии с Классификацией ОС[1]:

– в 1 или 2‑ю амортизационные группы;

– с 3‑й по 10‑ю амортизационные группы, если эти ОС приняты к учету начиная с 01.01.2013 (за исключением движимого имущества, полученного в результате реорганизации или ликвидации организаций, а также от взаимозависимого лица).

Далее мы будем говорить только о налоге на имуществе в отношении объектов недвижимости, который рассчитывается исходя из балансовой стоимости.

Налоговая база в этом случае определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения (п. 1 ст. 375 НК РФ).

При определении среднегодовой стоимости имущество учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации (п. 3 ст. 375 НК РФ).

В силу ст. 379 НК РФ налоговым периодом признается календарный год (п. 1), отчетными периодами – I квартал, полугодие и девять месяцев календарного года (п. 2). Законодательный орган субъекта РФ вправе не устанавливать отчетные периоды (п. 3).

Средняя стоимость имущества (СС) (определяется за отчетный период) равна частному от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества (ОсСт) на 1‑е число каждого месяца отчетного периода и 1‑е число месяца, следующего за отчетным периодом, на количество месяцев в отчетном периоде, увеличенное на единицу (п. 4 ст. 376 НК РФ):

СС I квартал = (ОсСт01.01 + ОсСт01.02 + ОсСт01.03 + ОсСт01.04) / 4;

СС полугодие = (ОсСт01.01 + … + ОсСт01.06 + ОсСт01.07) / 7;

СС девять месяцев = (ОсСт01.01 + … + ОсСт01.09 + ОсСт01.10) / 10.

Среднегодовая стоимость имущества (СГС) (определяется за налоговый период) равна частному от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1‑е число каждого месяца налогового периода и последнее число налогового периода, на количество месяцев в налоговом периоде, увеличенное на единицу (п. 4 ст. 376 НК РФ):

СГС = (ОсСт01.01 + … + ОсСт01.12 + ОсСт31.12) / 13.

Порядок исчисления суммы налога и сумм авансовых платежей по налогу установлен в ст. 382 НК РФ.

Согласно п. 1 сумма налога исчисляется по итогам налогового периода (НИначисл.) как произведение соответствующей налоговой ставки (С) и налоговой базы, определенной за налоговый период (СГС).

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода (НИк упл.), определяется как разница между исчисленной суммой налога и суммами авансовых платежей (АП), исчисленных в течение налогового периода (п. 2).

НИначисл. = СГС х С,

НИк упл. = НИначисл - АП.

Сумма авансового платежа по налогу исчисляется по итогам каждого отчетного периода в размере 1/4 произведения соответствующей налоговой ставки и средней стоимости имущества, определенной за отчетный период (п. 4).

АП = СС х С / 4.

О начислении амортизации в бухгалтерском учете

Как было отмечено выше, при определении среднегодовой стоимости имущество учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Таким образом, нормативными документами, на основании которых можно рассчитать налог на имущество, являются ПБУ 6/01 «Учет основных средств» и Методические указания[2].

Согласно п. 17 ПБУ 6/01 и п. 49 Методических указаний стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации.

То есть остаточная стоимость, используемая для расчета налога на имущество, равна первоначальной стоимости ОС за вычетом амортизации, начисленной с начала эксплуатации ОС (см. письма Минфина России от 18.11.2016 № 03‑03‑06/1/67863, от 26.10.2016 № 07‑01‑09/62334).

В пункте 18 ПБУ 6/01 и п. 53 Методических указаний перечислены способы начисления амортизации объектов ОС:

– линейный способ;

– способ уменьшаемого остатка;

– способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

– способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Обратите внимание

Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов ОС производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.

Из этого вытекает, что организации могут применять к разным группам объектов ОС разные способы начисления амортизации.

Начисление амортизации по объекту ОС начинается с 1‑го числа месяца, следующего за месяцем принятия названного объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости объекта либо списания объекта с бухгалтерского учета (п. 21 ПБУ 6/01).

Согласно п. 20 ПБУ 6/01 СПИ определяется при принятии объекта к бухгалтерскому учету исходя:

– из ожидаемого срока использования ОС в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

– из ожидаемого физического износа;

– из нормативно-правовых и других ограничений использования указанного объекта.

На первый взгляд кажется, что можно сэкономить на налоге на имущество, уменьшив СПИ, ведь налогоплательщик вправе самостоятельно определять этот срок. Однако, произвольно устанавливая СПИ (без обоснования его размера), организация увеличивает налоговые риски.

Поэтому аптечным организациям хотелось бы предложить иной способ экономии. Заключается он в следующем. Обычно организации используют для начисления амортизации линейный способ: он самый простой из четырех, кроме того, аналогичен линейному методу в налоговом учете, а значит, не возникает разниц между двумя видами учета.

Однако при использовании других способов амортизации (способа уменьшаемого остатка или способа списания стоимости по сумме чисел лет СПИ[3]) происходит более быстрое начисление амортизации (соответственно, остаточная стоимость на отчетные даты становится меньше), чем при линейном за тот же СПИ.

Порядок определения годовой суммы амортизации тем или иным способом изложен в п. 19 ПБУ 6/01 и п. 54 Методических указаний.

Далее на практических примерах покажем расчет амортизации для одного и того же ОС (объекта недвижимости) различными способами и выясним, какой из способов выгоднее использовать для того, чтобы сэкономить на налоге на имущество.

Линейный способ

Годовая сумма амортизационных отчислений при линейном способе определяется исходя из первоначальной стоимости или (текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки)) объекта ОС и нормы амортизации, исчисленной исходя из СПИ этого объекта.

Пример 1

ООО «Аптека» прибрела в декабре 2016 года помещение в здании постройки 1991 года и в этом же месяце ввела объект в эксплуатацию. Начисление амортизации начинается с января 2017 года.

Первоначальная стоимость объекта (без учета НДС) составила 4 800 000 руб., а СПИ установлен равным 10 годам (120 месяцам).

Годовая норма амортизации составит 10 % (100 % / 10), а годовая сумма амортизационных отчислений – 480 000 руб. (4 800 000 руб. х 10 % / 100 %).

Ежемесячная сумма амортизации будет равна 40 000 руб. (4 800 000 руб. / 12 мес.).

Аналогичные расчеты будут произведены за 2019 – 2026 годы до конца срока полезного использования, который заканчивается в декабре 2026 года.

Результаты отразим в таблице (все суммы приведены в рублях):

Год

Первоначальная стоимость (остаточная стоимость

на начало года)

Годовая сумма амортизации

(п. 2 x 30 %)

Ежемесячная сумма амортизации

(п. 3 / 12 мес.)

Остаточная стоимость

на конец года

(п. 2 - п. 3)

1

2

3

4

7

2017

4 800 000

480 000

40 000

4 320 000

2018

4 320 000

480 000

40 000

3 840 000

2019

3 840 000

480 000

40 000

3 360 000

2020

3 360 000

480 000

40 000

2 880 000

2021

2 880 000

480 000

40 000

2 400 000

2022

2 400 000

480 000

40 000

1 920 000

2023

1 920 000

480 000

40 000

1 440 000

2024

1 440 000

480 000

40 000

960 000

2025

960 000

480 000

40 000

480 000

2026

480 000

480 000

40 000

Итого:

4 800 000

Способ уменьшаемого остатка

Годовая сумма амортизационных отчислений определяется названным способом исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования (СПИ) этого объекта и коэффициента, установленного организацией (не выше 3).

В течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам ОС начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы.

Пример 2

Воспользуемся данными примера 1.

Амортизация в бухгалтерском учете начисляется способом уменьшаемого остатка с применением коэффициента 3.

Рассчитаем годовую норму амортизации. Она составит 30 % (100 % / 10 лет x 3).

2017 год. Годовая сумма амортизации равняется 1 440 000 руб. (4 800 000 руб. x 30 % / 100 %), ежемесячная – 120 000 руб.

На 01.01.2018 остаточная стоимость ОС – 3 360 000 руб. (4 800 000 ‑ 1 440 000).

2018 год. Годовая сумма амортизации – 1 008 000 руб. (3 360 000 руб. x 30 % / 100 %), ежемесячная – 84 000 руб.

На 01.01.2019 остаточная стоимость ОС будет равна 2 352 000 руб. (3 360 000 ‑ 1 008 000).

Аналогичные расчеты будут произведены за 2019 – 2026 годы до конца срока полезного использования, который заканчивается в декабре 2026 года.

Результаты отразим в таблице (все суммы приведены в рублях):

Год

Первоначальная стоимость (остаточная стоимость

на начало года)

Годовая сумма амортизации

(п. 2 x 30 %)

Ежемесячная сумма амортизации

(п. 3 / 12 мес.)

Остаточная стоимость на конец года

(п. 2 - п. 3)

1

2

3

4

7

2017

4 800 000

1 440 000

120 000

3 360 000

2018

3 360 000

1 008 000

84 000

2 352 000

2019

2 352 000

705 600

58 800

1 646 400

2020

1 646 400

493 920

41 160

1 152 480

2021

1 152 480

345 744

28 812

806 736

2022

806 736

242 021

20 168

564 715

2023

564 715

169 415

14 118

395 301

2024

395 301

118 590

9 883

276 710

2025

276 710

83 013

6 918

193 697

2026

193 697

58 109

4 842

135 588*

Итого:

4 664 412

    *
Часть стоимости основного средства по окончании срока полезного использования (на 31.12.2026) остается недосписанной.

Методика расчета амортизации способом уменьшаемого остатка такова, что по окончании СПИ остается недосписанной незначительная часть стоимости основного средства.

В соответствии с п. 22 ПБУ 6/01 амортизационные отчисления по объекту ОС прекращаются с 1‑го числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта либо списания его с бухгалтерского учета.

Причем нормативными документами не установлен порядок погашения остатка стоимости объекта ОС, образующегося в конце срока полезного использования.

С учетом изложенного порядок погашения остатка стоимости объекта ОС, образующегося в конце СПИ, при начислении амортизации способом уменьшаемого остатка определяется организацией самостоятельно при формировании учетной политики. К аналогичному выводу пришел Минфин в Письме от 29.01.2008 № 07‑05‑06/18, в котором дал рекомендации аудиторам относительно проведения аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций. Например, учетной политикой может быть предусмотрено, что остаток стоимости ОС списывается в последний месяц СПИ.

Способ списания стоимости по сумме чисел лет СПИ

Годовая сумма амортизационных отчислений определяется названным способом исходя из первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта ОС и отношения числа лет, остающихся до конца СПИ объекта, к сумме чисел лет СПИ объекта.

В течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам ОС начисляются ежемесячно в размере 1/12 годовой суммы независимо от применяемого способа начисления.

Пример 3

Воспользуемся данными примера 1.

Амортизация в бухгалтерском учете начисляется способом списания стоимости по сумме чисел лет СПИ.

СПИ равен 10 годам, значит, сумма чисел лет составит 55 (1 + 2 + 3 + 4 + 5 + 6 + 7 + 8 + 9 + 10).

Годовая сумма амортизации по годам эксплуатации распределится следующим образом:

– в первый год начислена амортизация в размере 10/55, или 18,2 %, что составит 873 600 руб. (4 800 000 руб. x 18,2 %);

– во второй год – 9/10, или 16,4 %, что составит 787 200 руб. (4 800 000 руб. x 16,4 %) и т. д.

Результаты отразим в таблице.

№ года п/п

Год

Первоначальная стоимость, руб.

Годовая норма амортизации

Годовая сумма амортизации, руб.

Ежемесячная сумма амортизации, руб.

1

2017

4 800 000

10/55, или 18,2 %

873 600

72 800

2

2018

4 800 000

9/55, или 16,4 %

787 200

65 600

3

2019

4 800 000

8/55, или 14,5 %

696 000

58 000

4

2020

4 800 000

7/55, или 12,7 %

609 600

50 800

5

2021

4 800 000

6/55, или 10,9 %

523 200

43 600

6

2022

4 800 000

5/55, или 9,1 %

436 800

36 400

7

2023

4 800 000

4/55, или 7,3 %

350 400

29 200

8

2024

4 800 000

3/55, или 5,5 %

264 000

22 000

9

2025

4 800 000

2/55, или 3,6 %

172 800

14 400

10

2026

4 800 000

1/55, или 1,8 %

86 400

7 200

Итого:

4 800 000

Подводим итоги

Используя формулы расчета налога на имущества, рассмотрим, как выбор того или иного способа начисления амортизации повлиял на сумму этого налога.

Пример 4

Воспользуемся данными примеров 1 – 3.

Ставка налога на имущества составила 2,2 %.

Рассчитаем налог на имущество за 2017 год по одному и тому же ОС, исходя из различных способов начисления амортизации. Результаты представим в таблице.

№ строки

Показатели

Способы начисления амортизации*

Линейный

Уменьшаемого остатка

По сумме чисел лет СПИ

1

Месячная сумма амортизации

40 000

120 000

72 800

Остаточная стоимость ОС на дату:

2

01.01.2017

4 800 000

4 800 000

4 800 000

3

01.02.2017

4 760 000

4 680 000

4 727 200

4

01.03.2017

4 720 000

4 560 000

4 654 400

5

01.04.2017

4 680 000

4 440 000

4 581 600

6

01.05.2017

4 640 000

4 320 000

4 508 800

7

01.06.2017

4 600 000

4 200 000

4 436 000

8

01.07.2017

4 560 000

4 080 000

4 363 200

9

01.08.2017

4 520 000

3 960 000

4 290 400

10

01.09.2017

4 480 000

3 840 000

4 217 600

11

01.10.2017

4 440 000

3 720 000

4 144 800

12

01.11.2017

4 400 000

3 600 000

4 072 000

13

01.12.2017

4 360 000

3 480 000

3 999 200

14

31.12.2017

4 320 000

3 360 000

3 926 400

15

Сумма строк 2 – 14

59 280 000

53 040 000

56 721 600

16

Среднегодовая стоимость имущества

(строка 15 / 13 мес.)

4 560 000

4 080 000

4 363 200

17

Налог на имущество за 2017 год

(строка 16 х 2,2 %)

100 320

89 760

95 990

    *
Суммы налога приводятся в рублях.

Этот расчет сделан только по первому году. Автор составил аналогичные расчеты по следующим девяти годам. (Понятно, что в рамках данной статьи эти расчеты мы привести не можем, как говорится, поверьте на слово. Но результаты расчетов все же представим вашему вниманию.)

В таблице, приведенной ниже, даны результаты расчетов сумм налога на имущества за 2017 – 2026 годы по одному и тому же ОС исходя из балансовой стоимости, определяемой различными способами начисления амортизации (все суммы – в рублях).

Годы

Суммы налога на имущества исходя из остаточной стоимости ОС, определяемой следующими способами начисления амортизации

Линейный

Уменьшаемого остатка

По сумме чисел лет СПИ

2017

100 320

89 760

95 990

2018

89 760

62 832

77 722

2019

79 200

43 982

61 406

2020

68 640

30 788

47 045

2021

58 080

21 551

34 584

2022

47 520

15 086

24 024

2023

36 960

10 560

15 365

2024

26 400

7 392

8 606

2025

15 840

5 174

3 802

2026

5 280

3 622

950

Итого

528 000

290 748

369 494

* * *

Какой вывод можно сделать из всего вышесказанного? Аптечная организация, приобретающая объект недвижимости, налог на имущество по которому определяется исходя из балансовой стоимости, может сэкономить на этом налоге. К экономии приведет выбор более ускоренного (по сравнению с линейным) способа начисления амортизации.

Конечно, здесь есть одно но. В налоговом учете отсутствует метод начисления амортизации, аналогичный способу уменьшаемого остатка и способу списания стоимости по сумме чисел лет СПИ в бухгалтерском учете. В результате применения разных способов начисления амортизации для целей бухгалтерского учета и целей определения налога на прибыль возникают вычитаемые временные разницы (ВВР), которые образуют отложенные налоговые активы (ОНА) (п. 11, 14 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций»).

В любом случае выбор за вами. Взвесьте все за и против и примите правильное решение.


[1] Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утв. Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1.

[2] Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утв. Приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н (документ применяется в части, не противоречащей Федеральному закону от 06.12.2011 № 402‑ФЗ «О бухгалтерском учете»).

[3] Способ списания стоимости пропорционально объему продукции больше подходит производственным предприятиям, чем аптечным организациям.

Источник: Журнал «Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение»



Последние публикации

23 Ноября 2017

Обзор нарушений, допускаемых учреждениями при заполнении форм бюджетной отчетности

Правильность составления получателями бюджетных средств форм бюджетной отчетности проверяется органом исполнительной власти, выполняющим функции учредителя (далее – учредитель) в рамках проводимой им камеральной проверки отчетных форм; ревизорами при осуществлении выездных проверок финансово-хозяйственной деятельности учреждения. О том, на что следует обратить внимание при заполнении отчетных форм по итогам 2017 года, мы поговорим в этой статье.

Минфин: при однодневных командировках страховые взносы начислять не нужно

В письме от 02.10.2017 № 03-15-06/63950 Минфин России дал разъяснения о том, почему с однодневных командировок не требуется удерживать страховые взносы, начисленные на выплаты сотрудникам.

В документы, используемые при расчетах по НДС, следует добавлять свободные поля для указания новых реквизитов

Налоговики разъяснили, что при составлении документов, применяемых при расчетах по НДС в электронной форме, налогоплательщикам необходимо использовать свободные информационные поля для отражения в них новых реквизитов.

22 Ноября 2017

Уменьшение стоимости работ, аванс и НДС

В Письме от 03.10.2017 № 03‑07‑11/64367 Минфин указал: сумму переплаты, возникшую у продавца после уменьшения стоимости выполненных работ (оказанных услуг), в счет которой будет осуществлено выполнение других работ (оказание других услуг), следует признавать суммой частичной оплаты, полученной в счет предстоящего выполнения работ (оказания услуг). В связи с этим данная сумма переплаты включается продавцом в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость в налоговом периоде, в котором договором, соглашением, иным первичным документом подтверждено согласие (факт уведомления) покупателя на уменьшение стоимости выполненных работ (оказанных услуг). Операции по реализации выполненных работ и оказанных услуг совершаются постоянно. Разберемся, что имел в виду Минфин.

Перевод на другую должность в связи с сокращением: как проверить соответствие сотрудника ее требованиям?

Согласно положениям статей 81 и 180 ТК РФ, если в компании грядет сокращение в обязанности работодателя входит представление работнику, попавшему под сокращение, права на другую имеющуюся вакантную должность. При этом, работодатель вправе предложить как равнозначную сокращаемой, так и нижестоящую должность, либо работу с более низкой оплатой труда.

Вечерние курсы повышения квалификации юристов (2- 5 мес.)

Ноябрь 2017

26 - 30 Ноября Договоры, используемые в строительной деятельности. Правовые и финансовые аспекты Санкт-Петербург, ЦНТИ Прогресс

26 - 30 Ноября Юрист по сопровождению строительства Санкт-Петербург, ЦНТИ Прогресс

27 Ноября - 01 Декабря Изменения Гражданского законодательства РФ (ГК РФ). Практика применения измененных норм Санкт-Петербург, ЦНТИ Прогресс

27 - 29 Ноября Особенности учета материально-производственных запасов в строительстве Санкт-Петербург, ЦНТИ Прогресс

27 Ноября - 01 Декабря Опека и попечительство в отношении недееспособных и не полностью дееспособных совершеннолетних граждан с учетом последних изменений законодательства Санкт-Петербург, ЦНТИ Прогресс

27 - 30 Ноября Юрист в сфере ЖКХ: актуальные вопросы правового обеспечения деятельности организаций, управляющих многоквартирными домами Санкт-Петербург, ЦНТИ Прогресс

27 - 29 Ноября Бухгалтерский учет, отчетность, налогообложение: особенности ведения в государственных (муниципальных) учреждениях в 2017 году Санкт-Петербург, ЦНТИ Прогресс

27 Ноября - 01 Декабря Административно-хозяйственное обеспечение предприятия Санкт-Петербург, ЦНТИ Прогресс



ТОП статьи

Учетная политика предприятия на 2017 год

Сдача электронной декларации по НДС 2017 онлайн через интернет

Бухгалтерия онлайн позволяет вести тестирование и подготовку отчетности бесплатно

1с электронная отчетность

 



Налоговые новости

24 Ноября 2017

Минздрав России предлагает с 1 января 2019 года запретить использование кальянов в ресторанах, кафе и барах

В Расчете по страховым взносам следует проставлять прочерки при отсутствии у физлица ИНН

Госдума приняла закон об оказании госуслуг по экстерриториальному принципу

Работодатель не обязан хранить копии трудовых книжек уволенных работников для ФСС

Проект о новых правилах подачи 2-НДФЛ и 6-НДФЛ при реорганизации прошел третье чтение

Правила расчета сомнительного долга планируют уточнить

По экспорту и связанным с ним услугам, работам планируют дать право отказываться от ставки НДС 0%

23 Ноября 2017

Утвержден формат представления уведомления о льготных объектах налогообложения по налогу на имущество физлиц

При отказе работодателя от взыскания недостачи с работника, сумма возмещения ущерба не облагается страховыми взносами

Порядок представления сведений о доходах физлиц и сообщения о невозможности удержать НДФЛ хотят скорректировать

Придется уступить место: разрешено переводить основного работника на должность совместителя

Нужно будет вести раздельный учет по НДС, даже если соблюдается правило 5 процентов

22 Ноября 2017

ИП, занимающийся грузоперевозками, может подтвердить право на применение ЕНВД документами хозяйственной деятельности

ФСС не вправе требовать от работодателя предоставления расчетных листков при проверке

С 2018 года у налоговиков может появиться больше причин не принять расчет по взносам

читать все Новости