11.09.06 ФНС России направила своим инспекциям судебные акты по проблемным вопросам проведения выездных проверок и доказывания «двойного» учета

ФНС России разъяснила налоговикам на местах, как доказывать, что организация ведет «двойной» учет заработной платы.
Чиновники также определились с критериями подбора аналогичных налогоплательщиков для установления суммы недоимки по налогам расчетным путем. На эту сумму налоговики будут начислять штрафы.
Наконец, суды разрешили территориальным инспекциям приостанавливать выездные проверки, а также проводить их в отношении физических лиц, которые не являются предпринимателями.

Письмо ФНС России от 28.07.2006 г. N ВЕ-6-04/742

ДВА ДЕЛА ПО ВЫЕЗДНЫМ ПРОВЕРКАМ

В комментируемом письме ФНС России направила нижестоящим инспекциям для использования в работе два выигранных налоговиками судебных дела.

Дело о «черной» зарплате

В первом случае инспекция провела выездную проверку и установила факт ведения плательщиком «двойного» учета. Как следствие, организации была начислена недоимка по ЕСН и НДФЛ, а также штрафные санкции.

В арбитражном суде, куда плательщик обратился с жалобой, налоговикам удалось убедить арбитров в том, что организация действовала недобросовестно, а также вела «двойную» бухгалтерию.

Кроме того, судьи высказали свое мнение по ряду спорных вопросов, а именно:
- о критериях отбора аналогичных плательщиков для определения суммы налоговой недоимки расчетным путем;
- о возможностях начисления штрафов на суммы таких недоимок;
- о возможностях приостановления выездных проверок.

Окончательные выводы судов плательщиков не порадуют.

Арбитры сочли, что предложенный налоговиками метод расчета недоимок имеет право на существование, штрафы на них начисляться должны, а приостановление выездной налоговой проверки не влечет недействительности вынесенного решения.

Дело о выездных проверках физических лиц

Второе дело рассматривалось судами общей юрисдикции по жалобе прокурора, с которой тот обратился в интересах неопределенного круга лиц. Судьям предстояло разрешить вопрос о том, вправе ли налоговики проводить выездные проверки физических лиц, которые не являются индивидуальными предпринимателями.

Как видно из комментируемого документа, судебные инстанции пришли к выводу, что такое право у инспекций есть.

ДОКАЗАТЕЛЬСТВА «ДВОЙНОГО» УЧЕТА

В «показательном» деле чиновникам пришлось представить довольно обширный список доказательств, подтверждающих ведение организацией «двойного» учета.

Многие из них, по нашему мнению, имеют субъективный характер и подтверждают выводы проверяющих лишь косвенно.

Тем не менее суд посчитал такие доказательства допустимыми и достаточными. А значит, и плательщикам игнорировать их не стоит. Что убедит налоговиков и суд в наличии «двойного» учета.

Конкретные моменты, которые позволили чиновникам уличить компанию в занижении официальных зарплат, перечислены в таблице.

Какие возражения суд не примет во внимание

Попытки организации поставить под сомнение легитимность и достоверность доказательств налоговиков не увенчались успехом.

Организация в ходе судебных заседаний представила возражения, в которых ссылалась на то, что решение налоговой инспекции основывается на доказательствах, которые носят недопустимый характер. Однако эти возражения суд посчитал несостоятельными.

В частности, суд указал, что протоколы допросов свидетелей и объяснения работников получены с соблюдением законных процедур.

Этот вывод арбитры обосновали следующим образом.

Во-первых, в силу пункта 1 статьи 82 НК РФ указанные объяснения и протоколы допросов относятся к письменным доказательствам. Согласно же статье 90 НК РФ, в качестве свидетеля для дачи показаний налоговый орган на стадии контроля вправе вызвать любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо имеющие значение обстоятельства.

Во-вторых, допрошенные свидетели являются плательщиками НДФЛ, а потому обладают такой информацией. Показания свидетеля оформляются протоколом, который служит доказательством при вынесении налоговой инспекцией решения по результатам налоговой проверки. Следовательно, нет необходимости закреплять их в качестве доказательств в судебном заседании в порядке статьи 88 АПК РФ.

В-третьих, при несогласии с показаниями свидетелей организация имела право заявить ходатайство о вызове свидетелей в суд. Однако этим правом она не воспользовалась. О фиктивности показаний свидетелей плательщик тоже не заявлял.

Наконец, допрос свидетелей производило лицо, включенное в состав проверяющих решением руководителя налогового органа.

На возражения организации о нарушениях, допущенных при изъятии документов и системных блоков, суд отметил следующее.

В соответствии со статьями 89, 92, 94 НК РФ должностное лицо, производящее налоговую проверку, вправе в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для дела, производить осмотр помещений налогоплательщика, а при необходимости и выемку доказательств.

Основанием обследования явились свидетельские показания о ведении организацией «двойной» бухгалтерии. С учетом этих норм и на основании постановления о проведении обследования помещения в ходе выездной налоговой проверки проведено обследование помещения, результаты которого оформлены протоколом. В результате изъято два системных блока, а также произведено их техническое исследование с участием понятых.

Копия компакт-диска с восстановленными файлами была направлена в адрес организации. Все распечатки восстановленных файлов заверены налоговым органом.

Таким образом, по мнению суда, в решении налоговиков определен как источник информации, так и содержание восстановленных записей в письменном виде, что делает возможным принять данные документы и материалы в качестве доказательств на основании пункта 2 статьи 100 НК РФ. А тот факт, что системные блоки принадлежат частному лицу, значения не имеет.

К чему готовиться плательщикам

Плательщикам нужно быть готовыми к тому, что комментируемый документ станет для налоговиков практическим руководством к действию. Поэтому перечислим, что могут предпринять чиновники в ходе выездной проверки для получения доказательств «конвертных» зарплат.

Они могут:
- опросить работников организации и иных свидетелей;
- получить сведения о доходах физических лиц по предыдущему месту работы;
- получить сведения из Комитета государственной статистики об уровне заработной платы за проверяемый период в организациях с таким же видом деятельности по ОКОНХ и ОКВЭД;
- получить сведения в Пенсионном фонде РФ о данных по работникам организации;
- получить сведения в Центре занятости о размере заработной платы бывших работников;
- произвести осмотр помещения организации и отдела кадров;
- произвести выемку документов, системных блоков и иных доказательств;
- произвести техническое исследование изъятых системных блоков и восстановить удаленную с них информацию;
- провести инвентаризацию денежных средств в кассе организации.

НЕДОИМКУ ОПРЕДЕЛЯТ РАСЧЕТНЫМ МЕТОДОМ, А ПОТОМ ОШТРАФУЮТ

Одно из рассмотренных судами дел было связано с начислением организации недоимки исходя из сумм ЕСН и НДФЛ, определенных расчетным путем.

Исключением стали только те периоды, в которые чиновники установили реальные размеры зарплат.

Для расчета налогов инспекторы использовали коэффициенты, выведенные при обработке показателей по аналогичным налогоплательщикам. Рассчитав таким способом недоимку, они начислили организации штраф.

Хотя в Налоговом кодексе РФ ничего не сказано о том, на основе каких критериев следует искать аналогичных плательщиков и можно ли начислять штрафы на недоимку, которая рассчитана таким методом, суд поддержал чиновников.

Аналогичных налогоплательщиков найдут...

Теперь при выборе аналогичных налогоплательщиков (налоговых агентов) инспекторы наверняка будут учитывать совокупность таких показателей, как:
- статистика по соответствующему коду ОКВЭД;
- статистика по соответствующему коду ОКОНХ;
- средняя заработная плата по сопоставимым предприятиям;
- численность работающих на сопоставимых предприятиях в проверяемый период в аналогичных должностях и цехах;
- перечень должностей в подразделениях сопоставимых предприятий.

Скорее всего налоговики представят сравнительную таблицу уровня средней заработной платы по конкретным должностям и таблицу коэффициентов, полученных при обработке вышеуказанных показателей.

Если плательщик не согласится с таким выбором критериев, аргументы в свою пользу чиновники смогут почерпнуть из направленного им судебного решения. Суд указал, что этот вариант расчета имеет право на существование, так как строгих критериев подбора аналогичных плательщиков Налоговый кодекс РФ не устанавливает.

...и начислят штрафы

На суммы недоимок, определенных расчетным путем, налоговики начислят штрафы.

Аргументировать свою позицию они будут примерно так.

Организация не выполнила надлежащим образом обязанность по удержанию и перечислению в бюджет сумм НДФЛ, кроме того, в результате занижения налоговой базы не полностью уплачен ЕСН.

Ответственность на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ применяется за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия).

По статье 123 НК РФ ответственность применяется за неправомерное неперечисление сумм налога, подлежащих удержанию и перечислению налоговым агентом.

Таким образом, если факты налоговых правонарушений, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 и статьей 123 НК РФ, установлены, а материалы выездной налоговой проверки подтверждают наличие вины организации в совершении правонарушений, то инспекция правомерно привлекла организацию к налоговой ответственности.

КАК И КОГО БУДУТ ПРОВЕРЯТЬ

Выводы комментируемого документа затронули еще два значимых вопроса.

Первый касается допустимости приостановления выездных налоговых проверок.

Второй - права налоговиков проводить выездные проверки физических лиц, которые не являются индивидуальными предпринимателями.

Приостановление выездной проверки допустимо

По одному из «показательных» дел организация выдвинула довод о том, что статьи 31, 87, 89 НК РФ не дают руководителю налоговой инспекции право приостанавливать выездные налоговые проверки. Срок проверки можно только продлить, если есть основания, предусмотренные статьей 89 НК РФ. По мнению организации, указанный факт является основанием для отмены решения налоговиков, вынесенного по результатам такой проверки.

Однако и здесь суд не усмотрел нарушений со стороны инспекторов.

Аргументация суда следующая.

Согласно статье 89 НК РФ, срок проведения проверки составляет два месяца и включает в себя время фактического нахождения проверяющих на территории налогоплательщика. При этом срок, предусмотренный в статье 89 НК РФ, не является пресекательным, так как Налоговый кодекс РФ не говорит о последствиях его нарушения. Нет и запрета на приостановление проверки.

Кроме того, в период приостановления налоговой проверки чиновники на территории налогоплательщика не находятся. А значит, и нарушений прав плательщика нет.

У чиновников есть и еще один весомый аргумент: постановление Конституционного суда РФ от 16 июля 2004 г. № 14-П (По делу о проверке конституционности отдельных положений части второй статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с жалобами граждан А.Д. Егорова и Н.В. Чуева»; опубликовано в «ДК» № 19, 2004) (далее - постановление № 14-П), которое фактически санкционировало право налоговиков на приостановление выездных проверок.

Правда, все это касается только проверок, которые начнутся до 31 декабря 2006 года. После этой даты будут действовать новые, более четкие правила приостановления проверок. Подробнее об этом можно прочитать в комментарии к новой редакции первой части НК РФ (опубликована в «ДК» № 16, 2006).

Физических лиц можно проверять

ФНС России считает, что физических лиц, которые не занимаются предпринимательской деятельностью, тоже можно проверить.

Основанием для такого вывода послужили две статьи НК РФ: 87 и 19. Первая из них гласит, что налоговики вправе проверять налогоплательщиков, а вторая поясняет, что таковыми являются не только организации, но и физические лица.

Тем не менее проверить физическое лицо налоговикам будет непросто.

В соответствии со статьей 89 НК РФ и пунктом 3.2 постановления № 14-П срок проведения выездной налоговой проверки составляет время фактического нахождения проверяющих на территории налогоплательщика.

Из этого следует, что выездную проверку физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, нужно проводить по месту его жительства. А таковым считается адрес, по которому физическое лицо зарегистрировано по месту жительства.

Но согласно статье 25 Конституции РФ, жилище неприкосновенно. Никто не вправе проникать в жилище против воли проживающих в нем лиц иначе как в случаях, установленных федеральным законом, или на основании судебного решения. Такое же по смыслу положение содержится в пункте 5 статьи 91 НК РФ. А нормы, позволяющие проникать в жилище без воли на то проживающих в нем лиц, содержатся только в уголовно-процессуальном праве.

Таким образом, должностные лица налоговых органов имеют право проводить выездную налоговую проверку в помещениях, в которых проживают физические лица, только с их добровольного согласия. В случае отсутствия такового проверку придется приостановить на неопределенный срок.

Следовательно, для того, чтобы легально избежать проверки, физическому лицу достаточно не допускать налоговиков в свое жилище.

Однако чиновники вправе в ходе проверки потребовать у физического лица необходимые им документы (ст. 93 НК РФ). И если не направить их в инспекцию, то штрафа не избежать.

Источник "Главбух"