27 Июня 2016Страховые выплаты: решен вопрос обложения НДС

Конституционный Суд РФ рассмотрел вопрос о правомерности включения в налоговую базу по НДС сумм полученных страховых выплат по договорам страхования риска неисполнения покупателем обязательств по договору поставки товаров (работ, услуг), и постановил признать спорную норму не соответствующей Конституции РФ. С 1 июля 2016 года вступают в силу изменения в подпункте 4 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса (Федеральный закон от 05.04.2016 № 97-ФЗ).

Ведение предпринимательской деятельности неразрывно связано с риском. Ввиду этого на практике предприниматели зачастую прибегают к заключению договора страхования предпринимательского риска как к способу уменьшить убытки от последствий наступления страховых случаев.

Страховые операции освобождены от обложения НДС (подп. 7 п. 3 ст. 149 НК РФ). Однако Налоговый кодекс (подп. 4 п. 1 ст. 162 НК РФ) предусматривает исключение из этого правила. При этом применение указанной нормы-исключения вызывало многочисленное количество споров между налогоплательщиками и налоговыми инспекторами. Решить данную правовую неопределенность позволило постановление КС РФ (пост. КС РФ от 01.07.2015 № 19-П), в котором Конституционный Суд рассмотрел вопрос о правомерности включения в налоговую базу по НДС сумм полученных страховых выплат по договорам страхования риска неисполнения покупателем обязательств по договору поставки товаров (работ, услуг).

Важно!
С 1 июля 2016 года вступают в силу изменения в подпункте 4 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса (Федеральный закон от 05.04.2016 № 97-ФЗ). Теперь он распространяется только на тех налогоплательщиков, которые НДС с отгрузки не уплачивают (банки, страховщики, НПФ и пр. (т.е. лица, применяющие п. 5 ст. 170 НК РФ)).

Как решали вопрос обложения НДС страховых выплат

В 2008 году заявитель заключал договоры поставки товаров с отсрочкой платежа и при этом страховал риск неисполнения договорных обязательств покупателями. Однако товары не были оплачены в установленные договорами сроки, поэтому поставщик обратился в страховую компанию, которая предоставила страховую выплату.

В ходе выездной налоговой проверки инспекция установила, что поставщик вопреки требованиям Налогового кодекса (подп. 4 п. 1 ст. 162 НК РФ) не увеличил базу по НДС на сумму полученной страховой выплаты. На этом основании проверяющие доначислили соответствующие суммы налога, а также пеней и штрафов. Впоследствии суды трех инстанций отказали компании в признании недействительным решения налогового органа со ссылкой на буквальное толкование правовой нормы. Верховный Суд также не нашел оснований для передачи дела в судебную коллегию по экономическим спорам.

Исследовав норму подпункта 4 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса, КС РФ пришел к выводу о ее несоответствии Конституции РФ со ссылкой на нарушение конституционного принципа равенства, из которого следуют:

• недопустимость двойного налогообложения одним и тем же налогом одних и тех же объектов налогообложения;
• недопустимость взимания налога при отсутствии экономического обоснования, определенного законом.

Вопреки указанным принципам в рассматриваемом деле реализация товаров, стоимость которых уже была включена поставщиком в налоговую базу по НДС, была повторно обложена налогом, так как суммы страховой выплаты есть не что иное, как возмещение страхователю-поставщику стоимости товаров (работ, услуг), не полученной с контрагента (ст. 933, п. 2 ст. 947, п. 1 ст. 951 ГК РФ). При этом обложение НДС страховой выплаты как права на возмещение ущерба (суброгацию) законодательством не предусмотрено, поскольку с передачей указанного права не возникает добавочной стоимости.

КС РФ также указал на исторические причины появления указанной нормы: прежнее регулирование предоставляло налогоплательщику право выбора момента расчета образования базы по НДС (по оплате или по отгрузке), в связи с чем на практике нередко использовались схемы уклонения, при реализации которых налогоплательщик, избравший учетную политику по оплате, подменял расчеты с покупателями страховым возмещением и таким образом избегал уплаты НДС.

Действующее законодательство по общему правилу не предусматривает возможности выбора налогоплательщиком даты реализации товара, поэтому спорная норма утратила свое прежнее значение и в настоящее время фактически приводит к двойному налогообложению.

КС РФ постановил признать спорную норму не соответствующей Конституции РФ и указал законодателю на необходимость внести соответствующие изменения в налоговое законодательство.

Почему рассматриваемые страховые выплаты не облагаются НДС

Возможность рассчитывать и уплачивать НДС с момента оплаты была исключена из налогового законодательства с 1 января 2006 года, когда всех плательщиков НДС обязали вести учет выручки по методу начисления. Фактически действие спорной нормы - подпункта 4 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса - приводило к двойному налогообложению операций поставок при осуществлении страховых выплат в течение более чем девяти лет. Для части подобных переплат могут быть использованы механизмы возврата налога из бюджета.

Так, статья 311 АПК РФ предусматривает, что признание КС РФ не соответствующей Конституции РФ определенной законодательной нормы является вновь открывшимся обстоятельством и, соответственно, основанием для пересмотра дела, в связи с принятием решения по которому заявитель обращался в КС РФ.

Кроме того, на лиц, не подававших жалобу в КС РФ, но чьи дела также были разрешены на основании спорной нормы, распространяется статья 79 Федерального конституционного закона "О Конституционном Суде Российской Федерации" (Федеральный конституционный закон от 21.07.1994 № 1-ФКЗ), в соответствии с которой решения судов и иных органов, основанные на актах, признанных неконституционными, не подлежат исполнению и должны быть пересмотрены в установленных федеральным законом случаях.

В отношении вопроса о возможности пересмотра дел после признания определенной нормы недействительной КС РФ неоднократно разъяснял, что пересмотру по заявлению заинтересованных лиц подлежат вступившие, но неисполненные или исполненные частично, а также не вступившие в законную силу правоприменительные решения (Определение КС РФ от 05.02.2004 № 78-О).