6 Марта 2015Рекомендации Минфина по переходу на новые положения Инструкции № 157н
М. Зарипова
Напомним, что в 2014 году Минфином были внесены многочисленные изменения и дополнения в Инструкцию №157н[1]. Приказ Минфина РФ №89н[2] внес поправки еще в конце августа прошлого года, но разъяснения финансового ведомства о том, как правильно осуществить переход на новые положения, вышли в конце года. Рассмотрим, на что необходимо обратить внимание, внося корректировки в учет финансово-хозяйственной деятельности учреждения при отражении отдельных операций с учетом изменений Инструкции №157н.
Общие положения по переходу
В первых абзацах Методических рекомендаций[3] чиновники обратили внимание на то, что положения Приказа Минфина РФ №89н применяются при формировании остатков на 31.12.2014. Между тем они не исключали, что в 2014 году возможно применение изменений Инструкции №157н в более ранние сроки, если это было предусмотрено актами субъекта учета, устанавливающими организацию ведения бухгалтерского учета в учреждении, то есть учетной политикой организации. Учреждение вправе было принять решение о переходе на применение как всех новых положений Инструкции № 157н, так и только отдельных:– по организации в учреждении ведения бухгалтерского учета и осуществления внутреннего контроля над совершаемыми фактами хозяйственной жизни;
– по порядку проведения инвентаризации имущества;
– по ведению учета отдельных объектов активов, обязательств, иных объектов учета;
– по применению рабочего плана счетов учреждения и иных положений методологии.
При этом следовало исходить из:
– условий проведения инвентаризаций имущества по активам и обязательствам;
– организационно-технической готовности учреждений (не позднее 31.12.2014).
Как отмечается в п. 1 Методических рекомендаций, независимо от даты перехода на применение положений Приказа Минфина РФ №89н учреждениям необходимо учитывать, что при изменении требований, установленных законодательством РФ о бухгалтерском учете, федеральными и (или) отраслевыми стандартами субъектами учета, изменяется учетная политика. Поэтому, руководствуясь положениями ст. 8 Федерального закона от 06.12.2011 №402‑ФЗ «О бухгалтерском учете» и Приказа Минфина РФ №89н, необходимо внести соответствующие изменения в свою учетную политику 2014 года. В частности, в:
– рабочий план счетов бухгалтерского (бюджетного) учета;
– аналитический учет, в том числе в виде дополнительной детализации видов поступлений, выбытий (по КОСГУ)[4];
– порядок взаимодействия бухгалтерии (структурного подразделения, на которое возложено ведение бухгалтерского (бюджетного) учета, централизованной бухгалтерии) с должностными лицами (структурными подразделениями учреждения), ответственными за осуществление фактов хозяйственной жизни и их оформление первичными учетными документами;
– перечень и формы регистров бухгалтерского учета и (или) порядок их формирования, в том числе в форме электронного документа;
– порядок отражения в учете событий после отчетной даты, перечень событий после отчетной даты, информация о которых включается в показатели отчетного периода, а также необходимо изменить дату (предельный срок), до которой принимаются первичные учетные документы, отражающие события после отчетной даты, и условия существенности указанных событий при отражении результатов деятельности учреждения;
– иные положения учетной политики, необходимые для организации и ведения бухгалтерского (бюджетного) учета, формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Далее хотим обратить внимание на два основных момента, которые следует учитывать при переходе на новые положения Инструкции №157н.
Во-первых, по счетам рабочего плана счетов учреждения, по которым уточнены наименования счетов, отраженные в регистрах бухгалтерского учета, обороты до даты перехода на применение положений Приказа Минфина РФ №89н не корректируются (п. 1 Методических рекомендаций).
Во-вторых, первичные учетные документы и регистры бухгалтерского учета, сформированные учреждением с 1 января 2014 года до даты перехода на применение положений Приказа Минфина РФ №89н, не подлежат переоформлению и (или) исправлению в связи с изменением методологии бухгалтерского (бюджетного) учета (п. 6 Методических рекомендаций).
Постановка на учет земельных участков
В связи с тем, что согласно внесенным изменениям в Инструкцию №157н на баланс в учреждениях принимаются активы, которые ранее учитывались на забалансовых счетах (в частности, земельные участки, находящиеся в оперативном управлении), а также переносятся отдельные виды расчетов по вновь введенным счетам, необходимо провести инвентаризацию. Результаты инвентаризации нужно оформить инвентаризационными ведомостями, формы которых утверждены Приказом Минфина РФ №173н[5].
Земельные участки, закрепленные за автономным учреждением на праве безвозмездного (бессрочного) пользования, отраженные на забалансовом счете 01 «Имущество, полученное в пользование», принимаются к бухгалтерскому учету в составе непроизведенных активов по кадастровой стоимости. При этом делается запись (п. 2.1 Методических рекомендаций):
Дебет счета 410311000 «Земля – недвижимое имущество учреждения»
Кредит счета 440110180 «Прочие доходы»
Одновременно уменьшается показатель на забалансовом счете 01 «Имущество, полученное в пользование» и отражаются изменения показателя счета 421006000 «Расчеты с учредителем» в размере стоимости принятого к учету недвижимого имущества.
На забалансовом счете 01 автономного учреждения числился земельный участков, кадастровая стоимость которого составляла на 31.12.2014 3650000руб. (стоимость условная).
В бухгалтерском учете АУ 31.12.2014 были сделаны следующие записи:
Содержание операции |
Дебет |
Кредит |
Сумма, руб. |
До даты перехода |
|||
Отражена кадастровая стоимость земельного участка на забалансовом учете |
01 |
3650000 |
|
На дату перехода (31.12.2014) |
|||
Принят на учет земельный участок, находящийся в оперативном управлении |
410311000 |
440110180 |
3650000 |
Списан с забалансового учета земельный участок |
01 |
3650000 |
|
Отражены расчеты с учредителем в объеме его прав по распоряжению особо ценным имуществом |
440110172 |
421006000 |
3650000 |
Далее хотим обратить внимание, что АУ вправе принять решение об отражении измененной в соответствии с законодательством РФ на 2015 год кадастровой оценки земельных участков в составе операций после отчетной даты, подлежащих отражению 31.12.2014.
В случае если ранее в учете АУ числились земельные участки, приобретенные по договорам купли-продажи, в связи с их переходом на учет по кадастровой стоимости должна быть сделана бухгалтерская запись на сумму изменения (отражается в случае увеличения балансовой стоимости со знаком плюс, в случае уменьшения балансовой стоимости – со знаком минус) (п. 2.2 Методических рекомендаций):
Дебет счета 010311000 «Земля – недвижимое имущество учреждения»
Кредит счета 040110180 «Прочие доходы»
В феврале 2014 года АУ за счет средств, полученных от платных услуг, приобрело земельный участок стоимостью 2350000руб. (цена условная). Кадастровая его стоимость на 31.12.2014 составляет 2650000руб.
В бухгалтерском учете АУ были сделаны следующие записи:
Содержание операции |
Дебет |
Кредит |
Сумма, руб. |
До даты перехода (28.02.2014) |
|||
Отражена задолженность перед продавцом за земельный участок на основании договора купли-продажи |
210613000 |
230233000 |
2350000 |
Произведена плата за земельный участок |
230233000 |
220111000 |
2350000 |
Принят к учету земельный участок |
210311000 |
210613000 |
2350000 |
На дату перехода (31.12.2014) |
|||
Отражены изменение стоимости земельного участка и принятие его к учету по кадастровой стоимости (2650000 ‑ 2350000) руб. |
210311000 |
240110180 |
300000 |
Списание с балансового учета спецодежды
В настоящее время в силу норм, изложенных в п. 385 Инструкции №157н,учет имущества, выданного учреждением в личное пользование работникам для выполнения ими служебных (должностных) обязанностей, в целях обеспечения контроля за его сохранностью, целевым использованием и движением осуществляется на забалансовом счете 27.
Как отмечается в п. 2.5 Методических рекомендаций, выбытие материальных запасов, имеющих нормативный срок эксплуатации, выданных в личное (индивидуальное) пользование работникам для выполнения ими служебных (должностных) обязанностей[6], следует отразить бухгалтерской записью:
Дебет счетов 040120272 «Расходование материальных запасов», 010900272 «Расходование материальных запасов в себестоимости готовой продукции, работ, услуг»
Кредит счета 010500000 «Материальные запасы», с одновременным отражением на забалансовом счете 27 «Материальные ценности, выданные в личное пользование работникам (сотрудникам)»
В марте 2014 года АУ за счет субсидии, выделенной на выполнение государственного задания, было приобретено 10 комплектов спецодежды на сумму 6000руб. Одежда была оприходована на склад и впоследствии выдана сотрудникам организации. Нормативный срок использования спецодежды – два года.
В бухгалтерском учете АУ были сделаны следующие записи:
Содержание операции |
Дебет |
Кредит |
Сумма, руб. |
До даты перехода (31.03.2014) |
|||
Приобретена спецодежда у поставщика и оприходована на склад |
410535000 (склад) |
430234000 |
6000 |
Произведена оплата спецодежды |
430234000 |
420111000 |
6000 |
Выдана спецодежда работникам учреждения со склада |
410535000 (работники) |
410535000 (склад) |
6000 |
На дату перехода (31.12.2014) |
|||
Отражено выбытие спецодежды с балансового учета |
440120272 |
410535000 (работники) |
6000 |
Отражено одновременно принятие спецодежды на забалансовый учет |
27 (работники) |
6000 |
Отражение переноса остатков по счетам
С учетом изменений, внесенных в Инструкцию №157н, рабочий план счетов автономного учреждения дополнен новыми балансовыми счетами:
Номер счета |
Наименование |
20582 |
«Расчеты по невыясненным поступлениям» |
20930 |
«Расчеты по компенсации затрат» |
20940 |
«Расчеты по суммам принудительного изъятия» |
20983 |
«Расчеты по иным доходам» |
21011 |
«Расчеты по НДС по авансам полученным» |
21012 |
«Расчеты по НДС по приобретенным материальным ценностям, работам, услугам» |
40160 |
«Резервы предстоящих расходов (по видам расходов)» |
50090 |
«Санкционирование на иные очередные годы (за пределами планового периода)» |
50207 |
«Принимаемые обязательства» |
50209 |
«Отложенные обязательства» |
Таким образом, поскольку вводятся новые счета, необходимо отразить перенос остатков по данным счетам.
В соответствии с п. 4 Методических рекомендаций перенос остатков по счетам в части расчетов по доходам осуществляется на основании справки (ф. 0504833) с отражением следующих бухгалтерских записей:
Содержание операции |
Дебет |
Кредит |
Отражен перенос остатков в сумме задолженности по ущербу, подлежащему возмещению по решению суда в виде компенсации расходов, связанных с судопроизводством (оплата государственной пошлины, оплата судебных издержек)* |
020930000 |
020530000 |
Отражен перенос остатков в сумме задолженности по возмещению ущерба в соответствии с законодательством РФ, в том числе при возникновении страховых случаев* |
020940000 |
020540000 |
Отражен перенос остатков в сумме задолженности по штрафам, пеням и неустойкам, начисленным за нарушение условий договоров на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг* |
020940000 |
020540000 |
Отражен перенос остатков в сумме задолженности по реализации имущества ввиду принятия решения о списании объектов нефинансовых активов (металлолома, ветоши, макулатуры, иных отходов и (или) объектов, полученных при разборке (демонтаже) списываемых, ликвидируемых объектов)* |
020974000 |
020574000 |
Отражен перенос остатков в сумме задолженности по иным доходам, не связанным с выполнением договоров, соглашений, в том числе по предоставлению субсидий, а также с выполнением учреждением возложенных на него согласно законодательству РФ функций* |
020983000 |
020580000 |
Отражен перенос остатков в сумме задолженности по начисленным процентам за пользование чужими денежными средствами вследствие их неправомерного удержания, уклонения от их возврата, иной просрочки в их уплате или неосновательного получения или сбережения, а также начислениям по возмещению упущенных выгод* |
020983000 |
020580000 |
Отражен перенос остатков в сумме задолженности по невыясненным поступлениям* |
020581000 |
020582000 |
Отражен перенос остатков в сумме расчетов по налоговым вычетам по НДС в части налога, начисленного при получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг)* |
021011000 |
021001000 |
Отражен перенос остатков в части сумм налога, предъявленных налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), подлежащих вычету* |
021012000 |
021001000 |
*
В случае наличия на дату перехода на применение положений Приказа Минфинна РФ № 89н
кредитовых остатков по расчетам в части указанных доходов перенос
показателей расчетов осуществляется обратными корреспонденциями
по аналогии с приведенными выше.
После проведения инвентаризации в АУ на счете 221001000 «Расчеты по НДС по приобретенным материальным ценностям, работам, услугам» числилась общая сумма входного НДС – 25678руб., которая по данным налогового учета складывалась из двух сумм:
– суммы налога, начисленного при получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров, – 5325руб.;
– суммы налога, предъявленного налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), подлежащей вычету, – 20353руб.
Перенос остатков был оформлен справкой (ф. 0504833).
В бухгалтерском учете АУ были сделаны следующие записи:
Содержание операции |
Дебет |
Кредит |
Сумма, руб. |
Отражен перенос остатков в части НДС по предварительной оплате |
221011000 |
221001000 |
5325 |
Отражен перенос остатков в части входного НДС при приобретении товаров от поставщиков |
221012000 |
221001000 |
20353 |
В соответствии с п. 4 Методических рекомендаций перенос остатков по счетам в части расчетов по обязательствам осуществляется на основании справки (ф. 0504833) с отражением следующих бухгалтерских записей:
Содержание операции |
Дебет |
Кредит |
В части расчетов по обязательствам |
||
Отражен перенос остатков в сумме задолженности перед учреждением по предварительным оплатам в рамках договоров, государственных (муниципальных) контрактов, не возвращенным контрагентом в случае их расторжения, в том числе по решению суда, при ведении претензионной работы |
020930000 |
020600000 |
Отражен перенос остатков в сумме задолженности перед учреждением по перечисленным обеспечениям заявок на участие в конкурсе или закрытом аукционе, обеспечениям исполнения договоров, государственных (муниципальных) контрактов, иных залоговых платежей, задатков |
021005000 |
020600000 |
Отражен перенос остатков в сумме своевременно не возвращенной (не удержанной из заработной платы) задолженности подотчетных лиц, по которой на дату перехода осуществляется претензионная работа, в том числе в случае оспаривания физическим лицом – должником удержаний, а также по работникам, с которыми прекращены трудовые отношения |
020930000 |
020800000 |
Отражен перенос остатков в сумме задолженности по выплатам пособий, пенсий, компенсаций, своевременно не полученной получателями указанных выплат |
030200000 |
030402000 |
Отражен перенос остатков в сумме ущерба в объеме задолженности бывших работников за неотработанные дни отпуска при их увольнении до окончания того рабочего года, в счет которого они уже получили ежегодный оплачиваемый отпуск, выявленной при инвентаризации* |
020930000 |
040110130 |
*
C одновременным отражением исправительных бухгалтерских записей
по соответствующим счетам расчетов 030200000
«Расчеты по обязательствам», 030300000
«Расчеты по платежам в бюджеты».
Операции по начислению резервов
В соответствии с п. 302.1 Инструкции №157н счет 40160 «Резервы предстоящих расходов» применяется для обобщения информации о суммах, зарезервированных в целях равномерного отнесения расходов на финансовый результат учреждения. Порядок создания резервов (виды формируемых резервов, методы оценки обязательств, дата признания в учете и т.д.) устанавливается учреждением в рамках формирования учетной политики.
Если учреждением принято решение о начислении резервов до 01.01.2015, то необходимо сделать следующие бухгалтерские записи (п. 5 Методических рекомендаций):
Содержание операции |
Дебет |
Кредит |
Отражено начисление сумм резерва на оплату отпусков (отложенных обязательств по оплате отпусков за фактически отработанное время) |
010960211 040120211 |
040160211 |
Отражено начисление сумм резерва на оплату отпусков в части страховых взносов (отложенных обязательств по перечислению страховых взносов) |
010960213 040120213 |
040160213 |
Отражено начисление сумм резерва по понесенным расходам, по которым на отчетную дату не поступили расчетные документы (на основе оценочных значений) |
010900000 040120200 |
040160000 |
Отражено начисление сумм резерва для оплаты обязательств, оспариваемых в судебном порядке |
040120200 |
040160000 |
Отражены расчеты по оплате обязательств при поступлении расчетных документов |
040160000 |
030200000 |
Отражено начисление расходов по оплате обязательств, в том числе признанных в судебном порядке за счет резерва, созданного по судебным разбирательствам |
040160000 |
030200000 |
Автономное учреждение приняло решение о формировании резерва расходов на оплату отпусков. Резерв формируется путем ежемесячных начислений на последнее число каждого месяца. Сумма отпускных составляет 35000руб., сумма страховых взносов – 10500руб. Все начисления произведены за счет субсидии, выделенной на выполнение государственного задания.
В бухгалтерском учете АУ 31.12.2014 были сделаны следующие записи:
Содержание операции |
Дебет |
Кредит |
Сумма, руб. |
Отражены затраты на создание резерва расходов на оплату отпусков |
410960211 |
440160211 |
35000 |
Отражено начисление сумм резерва на оплату отпусков в части страховых взносов |
410960213 |
440160213 |
10500 |
При принятии учреждениями в рамках формирования учетной политики решения о создании резервов предстоящих расходов начиная с 1 января 2015 года их отражение осуществляется по аналогии с бухгалтерскими корреспонденциями, приведенными выше.
* * *
Кратко сформулируем основные выводы:
2. Независимо от даты перехода на применение положений Приказа Минфина РФ №89н учреждениям необходимо внести изменения в учетную политику 2014 года.
3. Первичные учетные документы и регистры бухгалтерского учета, сформированные учреждением с 1 января 2014 года до даты перехода на применение положений Приказа Минфина РФ №89н, не подлежат переоформлению и (или) исправлению.
4. Перенос остатков по счетам оформляется справкой (ф. 0504833).[1] Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 № 157н.
[2] Приказ Минфина РФ от 29.08.2014 № 89н.
[3] Направлены Письмом Минфина РФ от 19.12.2014 № 02‑07‑07/66918.
[4] В целях обеспечения полноты отражения в бухгалтерском учете информации об осуществляемых операциях государственные (муниципальные) учреждения вправе при формировании учетной политики предусмотреть дополнительную детализацию операций по статьям 130 «Доходы от оказания платных услуг», 180 «Прочие доходы», 290 «Прочие расходы», 310 «Увеличение стоимости основных средств», 320 «Увеличение стоимости нематериальных активов» и 340 «Увеличение стоимости материальных запасов» (в рамках третьего разряда кода) (Приказ Минфина РФ от 26.05.2014 №38н).
[5] Приказ Минфина РФ от 15.12.2010 № 173н «Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными академиями наук, государственными (муниципальными) учреждениями, и Методических указаний по их применению».
[6] Специальная одежда, специальная обувь, форменная одежда, вещевое имущество, одежда и обувь, а также спортивная одежда и обувь и др.
Источник: Журнал «Автономные учреждения: бухгалтерский учет и налогообложение»