Меню

Актуально








Рубрикатор

Справочник


Зарплата, Табель, Кадры!!! Скачай и Работай! 1838 рублей, включая 2НДФЛ, персучет


Публикация

16 Ноября 2017Особенности уплаты НДС при реализации сельхозпродукции, закупленной у населения


О. П. Гришина

По общему правилу налоговая база по НДС при реализации налогоплательщиком товаров (продукции) определяется исходя из стоимости этих товаров (продукции) (п. 1 ст. 154 НК РФ). Особый порядок исчисления налога п. 4 названной статьи предусмотрен для операций по реализации закупленной у физических лиц (не являющихся плательщиками НДС) сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, которые включены в правительственный Перечень. Налоговая база в этом случае рассчитывается как разница между ценой, определяемой в соответствии со ст. 105.3 НК РФ, с учетом налога и ценой приобретения указанной продукции. О нюансах применения такого особого порядка поговорим в рамках данной статьи.

Особый порядок исчисления налоговой базы

Согласно п. 4 ст. 154 НК РФ при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, закупленных у физических лиц (не являющихся налогоплательщиками), по перечню, утверждаемому Правительством РФ (за исключением подакцизных товаров), налоговая база определяется как разница между ценой, определяемой в соответствии со ст. 105.3 НК РФ, с учетом налога и ценой приобретения указанной продукции.

Суть особого порядка, установленного данным пунктом, заключается в том, что налог исчисляется с межценовой разницы и с использованием расчетных ставок – 10/110 или 18/118. Добавим, на многие виды продукции, закупаемой у физических лиц, распространяется п. 2 ст. 164 НК РФ, то есть они облагаются НДС по ставке 10%.

Налоговая база (или межценовая разница) в анализируемой ситуации рассчитывается по формуле:

Налоговая база по НДС

=

Цена реализации с учетом НДС

-

Цена, по которой продукция была закуплена у физических лиц

Указанный порядок позволяет уплачивать НДС с реализации в меньшем размере, поскольку налог в данном случае исчисляется не со всей стоимости реализованной продукции, а с межценовой разницы. Правда, сфера применения обозначенной преференции (а предоставление налогового преимущества отдельным категориям лиц является именно преференцией) ограничена рядом дополнительных условий. Проанализируем эти условия.

Закупаемая продукция должна быть включена в Перечень

Первое условие

Реализуемая налогоплательщиком сельскохозяйственная продукция и продукты ее переработки

должны быть включены в Перечень*

   * К примеру, если в Перечне указан только вид сельскохозяйственной продукции, а продукты ее переработки не упоминаются, то к названным продуктам переработки п. 4 ст. 154 НК РФ не применяется (см. Письмо Минфина России от 26.01.2005 № 03‑04‑04/01).

К сведению

В Перечень, в частности, входят скот, птица и кролики в живом весе, мясо и субпродукты скота и птицы, молоко и молокопродукты, яйца, невыделанные шкурки кроликов, норки, песца, лисицы и нутрии, рыба всех видов (любительское рыболовство), пчелиный мед, пчелиный воск, вощина, зерновые и зернобобовые культуры, масличные культуры (кроме конопли), сахарная свекла, картофель, овощи открытого и защищенного грунта, бахчевые продовольственные и кормовые культуры, плоды семечковых и косточковых культур, виноград, плоды цитрусовых культур, чайный лист, культурные и дикорастущие орехи и ягоды, культурные и дикорастущие (свежие) грибы.

Пример 1

Налогоплательщик закупил у физического лица красную свеклу в количестве 245 кг по цене 18 руб. за кг. В дальнейшем свекла была реализована по цене 25 руб. за кг.

Свекла поименована в Перечне (она относится к овощам открытого грунта).

Следовательно, при ее реализации налоговая база в целях исчисления НДС определяется как межценовая разница в порядке, установленном п. 4 ст. 154 НК РФ. В данном случае налоговая база составит 1 715 руб. ((25 - 18) руб. x 245 кг).

Соответственно, операции по реализации товаров (продукции), которые не включены в этот Перечень, облагаются НДС в общем порядке на основании п. 1 ст. 154 НК РФ.

Продукция должна быть закуплена у физических лиц

Второе

условие

Реализуемая налогоплательщиком сельскохозяйственная продукция закуплена у физических лиц*, не являющихся предпринимателями

   * Но при условии осуществления реальной закупки продукции у населения (см. Постановление АС ПО от 25.08.2016 № Ф06-11507/2016 по делу № А65-25498/2015).

В силу п. 2 ст. 11 НК РФ физическими лицами признаются граждане РФ, иностранные граждане и лица без гражданства.

Вместе с тем в названном пункте упоминается еще одна категория физических лиц – это лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица. К последним отнесены индивидуальные предприниматели и главы крестьянских (фермерских) хозяйств.

Разница между указанными категориями физических лиц заключается в том, что одни осуществляют предпринимательскую деятельность (то есть деятельность, направленную на систематическое получение дохода), а другие – нет.

Причем о предпринимательской деятельности (как о критерии, который позволяет разграничивать обычных физических лиц от предпринимателей и глав фермерских хозяйств) в п. 4 ст. 154 НК РФ не упоминается. В нем лишь есть оговорка о неплательщиках налога. А неплательщиками НДС, как известно, могут быть и предприниматели, которые применяют специальные налоговые режимы (например, УСНО).

Между тем данное обстоятельство правоприменительной практикой толкуется не в пользу предпринимателей. И чиновники (см. Письмо Минфина России от 07.12.2006 № 03‑04‑11/234), и суды (см. Постановление ФАС ПО от 03.12.2013 по делу № А12-6633/2013) считают, что действие п. 4 ст. 154 НК РФ не распространяется на предпринимателей-спецрежимников.

Пример 2

Используем данные из предыдущего примера.

Налогоплательщик приобрел свеклу для дальнейшей реализации у фермера – индивидуального предпринимателя.

В этом случае налоговая база определяется по общему правилу, установленному в п. 1 ст. 154 НК РФ, то есть с полной стоимости реализованной продукции: 6 125 руб. (25 руб. x 245 кг).

Продукты переработки

Дословно операции, в отношении которых подлежит применению правило, установленное п. 4 ст. 154 НК РФ, определены так: при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, закупленной у физических лиц (не являющихся налогоплательщиками).

Исходя из построения фразы, получается, что продукты переработки как будто исключены из контекста анализируемой нормы. Хотя в названии Перечня говорится именно о сельскохозяйственной продукции и продуктах ее переработки (за исключением подакцизных товаров), закупаемых у физических лиц.

В результате на практике нередко возникают споры относительно правомерности исчисления НДС с межценовой разницы при продаже продукции, изготовленной налогоплательщиком из сырья, закупленного у физических лиц. Об этом свидетельствуют примеры судебных решений.

Есть решения, в которых высказывалась иная точка зрения: налогоплательщик вправе определять налоговую базу по НДС как разницу между ценой реализации и ценой приобретения, в том числе и при реализации продуктов, при изготовлении которых использовалась сельскохозяйственная продукция, поименованная в Перечне и приобретенная у физических лиц, не являющихся плательщиками данного налога.

В частности, Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в Постановлении от 22.08.2013 по делу № А12-6633/2013 отметил, что в силу прямого указания действие п. 4 ст. 154 НК РФ распространяется не только на операции по перепродаже сельскохозяйственной продукции, закупленной у физических лиц, но и на операции по продаже продуктов ее переработки.

Схожие выводы (что особый порядок определения налоговой базы распространяется не только на ситуации, когда приобретенная у физических лиц продукция и продукты ее переработки перепродаются в неизменном (непереработанном) виде, но и на случаи реализации готовой продукции, произведенной из названных продуктов и продуктов их переработки) были также сделаны:

– в Постановлении ФАС СКО от 16.01.2007 № Ф08-6441/06-2826А по делу № А32-24896/2005-60/971 (Определением ВАС РФ от 09.08.2007 № 8061/07 оставлено в силе);

– в Постановлении ФАС УО от 08.05.2009 № Ф09-2751/09‑С2 по делу № А07-13574/2008‑А-БЛВ.

Следует обратить внимание и на Постановление АС ВСО от 30.07.2015 по делу № А78-7926/2014, в котором уточнено, что в отношении операций по реализации продуктов переработки, для изготовления которых налогоплательщик закупает у физических лиц сельскохозяйственное сырье, также применяется особый порядок исчисления налоговой базы, но при условии, что продукты переработки из закупленного у физических лиц сельскохозяйственного сырья поименованы в Перечне.

Иная точка зрения отражена в Постановлении ФАС ЗСО от 08.06.2009 № Ф04-2975/2009(6522‑А03-42) по делу № А03-8680/2008: в отношении операций по реализации мясных деликатесов и полуфабрикатов, выработанных предпринимателем из мяса, закупленного у населения, налоговая база должна исчисляться в общеустановленном порядке (то есть в порядке п. 1 ст. 154 НК РФ).

Официальных писем по анализируемому вопросу немного, и, к сожалению, в них не всегда приведены исчерпывающие разъяснения, исключающие двоякое толкование.

Реквизиты документа

Разъяснения, приведенные чиновниками

Письмо Минфина России от 26.01.2005 № 03‑04‑04/01

В Перечень включен папоротник, а не продукты его переработки. Поэтому при реализации продуктов переработки папоротника (в том числе папоротника соленого), закупленных у физических лиц, налоговая база по НДС определяется в общеустановленном порядке, то есть в соответствии с п. 1 ст. 154 НК РФ

Письмо Минфина России от 27.04.2002 № 04‑03‑11/17

Что касается реализации товаров (в том числе колбасных изделий), произведенных налогоплательщиком из мяса, закупленного у физических лиц, то согласно п. 1 ст. 154 НК РФ в таких случаях налоговая база устанавливается исходя из полной стоимости реализованных товаров, исчисленной на основании цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ без включения в них НДС и налога с продаж

Более точные формулировки, на наш взгляд, Минфин привел в Письме от 11.07.2017 № 03‑07‑14/43942.

Чиновники фактически указали, что условием применения названной налоговой преференции является именно перепродажа ранее закупленных у населения и сельскохозяйственной продукции, и продуктов ее переработки в неизменном виде. Буквально они сказали следующее: налоговая база по НДС определяется в порядке, предусмотренном п. 4 ст. 154 НК РФ, в случае перепродажи налогоплательщиком сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, приобретенных у физических лиц, не являющихся плательщиками налога.

Кроме того, финансисты подчеркнули, что если происходит реализация товаров, произведенных из сельскохозяйственной продукции, закупленной у физических лиц, не являющихся налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, то согласно пункту 1 статьи 154 Кодекса в таких случаях налоговая база определяется исходя из полной стоимости реализованных товаров.

Мы неслучайно процитировали эту фразу, поскольку из‑за отсутствия в ней упоминания о Перечне, ее можно истолковать двояко. Под товарами здесь понимаются:

– либо продукты переработки, произведенные налогоплательщиком из сельскохозяйственной продукции, закупленной у физических лиц, которые прямо не указаны в Перечне;

– либо любые продукты переработки, произведенные налогоплательщиком из сельскохозяйственной продукции, закупленной у физических лиц.

Значит, что каждый участник налоговых правоотношений (включая налоговиков) может (и, скорее всего, будет) трактовать разъяснения, приведенные в Письме Минфина России № 03‑07‑14/43942, в свою пользу. Что в результате неизбежно приведет к налоговым спорам, исход которых предугадать сложно.

Источник: Журнал "НДС: проблемы и решения"



Последние публикации

16 Января 2019

На конец года пособия больше взносов: как быть с переплатой

Некоторые плательщики взносов на ВНиМ и "на травматизм" до сих пор думают, что образовавшуюся на конец года сумму превышения пособий над суммой взносов можно только вернуть из ФСС. И для этого необходимо подать в свое отделение целый пакет документов. Однако это не так. Есть и более простой вариант.

Продлены надзорные каникулы для малого и среднего бизнеса

Надзорные каникулы для малого и среднего бизнеса продлены до 31 декабря 2020 года. Поправки в законодательство были приняты, чтобы оградить добросовестный бизнес от излишнего внимания надзорных органов. Об этом главу государства попросили участники форума "Малый бизнес - Национальный проект!", прошедшего в конце октября. Президент Владимир Путин тогда поддержал эту инициативу и дал соответствующие поручения правительству.

Увольнение женщины-совместителя льготной категории

Закон защищает беременных и женщин с маленькими детьми от увольнения по инициативе работодателя. Не отстают и суды - к примеру, Верховный суд обязывает компании восстанавливать на работе даже тех женщин, которые сами узнали о своей беременности уже после увольнения. Но в одном судьи не могут прийти к единому мнению - защищена ли женщина-совместитель от увольнения в связи с приемом на ее место работника на полную ставку.

14 Января 2019

В России начался эксперимент по налогу для самозанятых

Эксперимент по введению специального налогового режима 1 января стартовал в четырех регионах страны: в Москве, Московской и Калужской областях и Татарстане. Он продлится 10 лет - до 2029 года.

В России меняется порядок налогообложения недвижимости

В новом году в силу вступает ряд изменений, касающихся расчета налога, который платят граждане за свои дома, квартиры и хозяйственные постройки. Тем, кто владеет какой-либо недвижимостью, стоит об этом знать.



ТОП статьи

Сдача электронной налоговой отчетности через интернет в ФСС, ФНС, ИФНС, Пенсионный фонд, Росстат.






Налоговые новости

16 Января 2019

Консолидированная финансовая отчетность международных компаний может составляться на иностранном языке

ФСБУ для госсектора "Запасы" будет применяться при ведении бухгалтерского учета с 2020 года

Какие меры принять, чтобы за искажение отчетности оштрафовали не главного бухгалтера?

Льготу по налогу на прибыль для частных клиник хотят продлить

Новая ставка торгового сбора снизит налоговую нагрузку на бизнес

Бизнес-сообщество предложило ввести налог на выезд за границу

14 Января 2019

Начиная с отчета за март подавайте декларации по НДПИ по новой форме

Повышенная налоговая ставка в отношении земельного участка, используемого не по целевому назначению, сохраняется, даже если право на него передано другому лицу

Суд: при сокращении работнику необходимо предлагать в числе вакансий даже неполные штатные единицы

Разъяснено, как определить остаточную стоимость нематериального актива

Заплатить НДФЛ за налогоплательщика можно не своими денежными средствами

09 Января 2019

Опубликован сводный план проверок предпринимателей на 2019 год

Освобождение от штрафа для добросовестных НДФЛ-агентов закрепят в НК РФ

С 8 января будут освобождать от уголовного наказания тех, кто погасит долги по зарплате

Индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, ЕСХН, ЕНВД, вправе перейти на НПД

читать все Новости