Меню

Актуально









Зарплата, Табель, Кадры!!! Скачай и Работай! 1838 рублей, включая 2НДФЛ, персучет


Публикация

13 Сентября 2017Налоговый учет технологических потерь


Е. Л. Ермошина

редактор журнала «Налог на прибыль: учет доходов и расходов»

Технологические потери при производстве и (или) транспортировке, которые несет организация в процессе своей деятельности, приравниваются к материальным расходам, учитываемым для целей налогообложения на основании пп. 3 п. 7 ст. 254 НК РФ.

Каковы особенности учета этих потерь? Какими документами можно подтвердить обоснованность понесенных расходов? Существуют ли какие-то нормативы для списания данных затрат? Ответам на эти вопросы посвящена данная статья.

Нормировать или не нормировать?

В силу пп. 3 п. 7 ст. 254 НК РФ технологическими потерями при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг) признаются потери, обусловленные:

– технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса транспортировки;

– физико-химическими характеристиками применяемого сырья.

Кроме этой нормы, упоминания о технологических потерях, а тем паче о порядке их учета для целей налогообложения в гл. 25 НК РФ больше не встречается.

Налоговый кодекс не предусматривает нормирования технологических потерь для целей обложения налогом на прибыль (см. Письмо Минфина России от 21.02.2012 № 03‑03‑06/1/95).

Финансовое ведомство по поводу учета этих потерь дает следующие рекомендации (см. Письмо от 16.02.2017 № 03‑03‑06/1/8847[1]).

Отраслевое регулирование вопросов разработки и утверждения нормативов технологических потерь при производстве и (или) транспортировке не является предметом налогового законодательства. В связи с этим налогоплательщики могут определять нормативы образования безвозвратных отходов каждого конкретного вида сырья и материалов, используемых в производстве, исходя из технологических особенностей собственного производственного цикла и процесса транспортировки.

Данные нормативы могут быть установлены, в частности:

– технологическими картами;

– сметами технологического процесса;

– иными аналогичными внутренними документами.

Документы разрабатываются специалистами организации, контролирующими технологический процесс (например, технологами), и утверждаются уполномоченными лицами организации.

Если налогоплательщик не составляет технологическую карту или иной аналогичный документ, то подтверждением расходов в виде технологических потерь при производстве и (или) транспортировке являются отраслевые нормативные акты, в том числе ГОСТы, расчеты и исследования технологических служб организации либо иные лимиты, регламентирующие ход технологического процесса. Такое уточнение дано в Письме УФНС по г. Москве от 18.02.2008 № 20-12/015184.

А судьи что?

Как было отмечено выше, финансовое ведомство рекомендует для списания технологических потерь установить собственные нормативы, обосновав их размер, и придерживаться этих нормативов.

Однако, как показывает арбитражная практика[2], судьи считают, что обязательность соответствия технологических потерь каким-либо лимитам (нормативам), а также отраслевому или тарифному законодательству НК РФ не предусмотрена, а значит, указанные расходы могут быть приняты в целях налогообложения в полном объеме.

Например, в Постановлении АС МО от 16.10.2014 № Ф05-11892/14 по делу № А41-57569/13 рассматривался налоговый спор с участием налогоплательщика, осуществляющего производство пластмассовых изделий и изделий из МДФ, используемых в строительстве.

Судьи отклонили довод инспекции о том, что на данные технологические потери у налогоплательщика отсутствуют утвержденные нормы, отметив следующее. Налоговым законодательством нормирования технологических потерь не предусмотрено, а значит, ограничений по их величине, которую можно учесть при исчислении налога на прибыль, не существует.

Арбитры учли, что приведенные обществом причины увеличения расхода материала на производство продукции, такие как некачественная шлифовка листа МДФ; несоответствие плиты МДФ, поступающей в производство, физико-механическим свойствам, плотности и др., свидетельствуют о том, что данные потери относятся к материальным расходам для целей налогообложения согласно пп. 3 п. 7 ст. 254 НК РФ.

Таким образом, исходя из специфики деятельности налогоплательщика, судьи сделали вывод о признании спорных расходов экономически оправданными.

Еще один пример – Постановление АС УО от 25.06.2015 № Ф09-4348/15 по делу № А60-42238/2014. Судьи поддержали организацию, занимающуюся производством, передачей и распределением пара и горячей воды (тепловой энергии), отметив обоснованность списания расходов сверхнормативных потерь тепловой энергии. По их мнению, порядок разработки и утверждения нормативов технологических потерь НК РФ не регулируется, и в нем не содержатся положения, которые обязывают налогоплательщика учитывать технологические потери, понесенные при производстве и (или) транспортировке, в пределах нормативов.

Интересна трактовка судей мнения Минфина по поводу самостоятельного установления нормативов образования безвозвратных отходов. Сославшись в указанном постановлении на вышеупомянутое Письмо от 05.07.2013 № 03‑03‑05/26008, они отметили, что налогоплательщик вправе включить названные затраты в состав расходов в фактическом размере.

Итак, с одной стороны, Налоговый кодекс не предусматривает нормирования технологических потерь для целей обложения налогом на прибыль. С другой стороны, не следует забывать и общие положения, предусмотренные ст. 252 НК РФ, нормы которой предписывают экономически обосновывать понесенные расходы. Поэтому если организация утвердила свои нормативы технологических потерь, а фактически несет потери, превышающие нормативы, ею же самой разработанные, и в полном объеме учитывает их в расходах для целей налогообложения, то, скорее всего, претензий со стороны налоговиков не избежать. Если дело дойдет до суда, шансы выиграть процесс будут у тех организаций, которые сумеют представить доказательства того, что списание технологических потерь в полном объеме было обоснованным. Об этих доказательствах и поговорим далее.

Какие доказательства помогут обосновать учет технологических потерь в полном объеме?

Начнем с Постановления АС СКО от 23.10.2014 по делу № А32-8513/2012. Суть дела, которое в нем рассматривалось, заключалась в следующем.

Общество осуществляло закупку сжиженного углекислого газа (СУГ) у оптовых поставщиков и его розничную продажу потребителям посредством АГЗС. При осуществлении производственной деятельности в процессе слива СУГ из автомобильных цистерн в резервуары для хранения у общества возникали расходы в виде технологических потерь сжиженного газа, которые учитывались при расчете облагаемой базы по налогу на прибыль.

Налоговый орган не принял указанные расходы для целей налогообложения, сославшись на отсутствие технологической карты в обществе, из которой было бы видно, при каких операциях происходят потери.

В материалы дела обществом были представлены:

– приказ о создании комиссии по расчету этих потерь;

– технологическая инструкция, определяющая порядок и последовательность технологических операций (работ) по сливу СУГ из автомобильных цистерн;

– расчеты технологических потерь, производимые с каждого слива СУГ из автомобильных цистерн в резервуары АГЗС, подписанные комиссией;

– инвентаризационные описи, подтверждающие факт проведения в конце каждого месяца по каждой АГЗС инвентаризации остатков газа, акты снятия остатков ТМЦ и ведомости движения СУГ по каждой АГЗС за каждый месяц.

При таких обстоятельствах судьи сделали обоснованный вывод о том, что перечисленные документы в совокупности являются достаточными для установления размера и расчета технологических потерь, возникающих в процессе слива СУГ из автоцистерн в резервуары АГЗС, а значит, произведенные обществом расходы подтверждены и доначисление налога на прибыль не обосновано.

Еще один пример благоприятного для налогоплательщика исхода дела – Постановление АС УО от 05.08.2015 № Ф09-4855/15 по делу № А71-12229/2014.

Завод оконных конструкций, по мнению ИФНС, необоснованно списал в расходы для целей налогообложения сверхнормативные потери. Данный вывод послужил основанием для непринятия инспекцией потерь в полном объеме и доначисления налога на прибыль.

Налогоплательщиком в подтверждение обоснованности и правомерности расходов были представлены приказы о списании сверхнормативных потерь, списании обрези, акты инвентаризации, требования-накладные, бухгалтерские справки по расчету обрези стекла и длинномерных материалов, калькуляции себестоимости, перечень номенклатуры, списываемой сверх нормы в проверяемом периоде.

Из пояснений и представленных доказательств налогоплательщика следует, что отпуск материалов в производство осуществлялся на основании накладных на отпуск материалов. При этом в требованиях-накладных количество отпускаемого товара в отношении длинномерного материала указывалось в пределах нормы по утвержденным спецификациям на изделия, а отпуск осуществлялся полным листом или метром, что повлекло расхождение между фактическим отпуском материалов в производство и его документальным оформлением. При этом остаток неизрасходованного материала (отпуск на который не оформлен) мог быть использован в производстве, что исключало повторное списание материала, так как при инвентаризации выявлялся фактический расход.

Из пояснений организации также следовало, что большое количество технологических потерь обусловлено индивидуальными заказами, ручной работой по раскрою стеклопакетов, что влечет расход материала в большем, нежели указано в спецификации, размере, выщелачиванием материала при хранении, а также работой на старом оборудовании, которое в настоящее время заменено на новое.

Учитывая, что списанные в расходы технологические потери общества связаны с его экономической деятельностью и являются материальными расходами, обоснованны и документально подтверждены, арбитры пришли к выводу: затраты в виде сверхнормативных (технологических) потерь правомерно включены налогоплательщиком в расходы при определении облагаемой базы по налогу на прибыль.

В заключение темы приведем и отрицательный для налогоплательщика пример, когда судьи встали на сторону контролеров, – Постановление АС СКО от 30.06.2017 № Ф08-4170/2017 по делу № А32-38536/2016.

В проверяемом периоде общество закупало лом черных металлов у физических и юридических лиц для дальнейшей перепродажи его на экспорт. Выгрузка и погрузка металлолома осуществлялись с использованием площадок морского порта.

По условиям экспортного контракта допускались механические потери навалочного груза до 2% от общей партии груза. Указанная разница между принятым грузом и отгруженным на теплоходы составляет технологические потери, которые входят в норму допустимых потерь навалочного груза.

При расчете налога на прибыль за спорный период общество включило в состав материальных расходов технологические потери (засоренность и механические потери), образовавшиеся при транспортировке (погрузке) металлолома на борт судна. ИФНС не согласилась с размером этих расходов и общество обратилось в суд, который поддержал налоговиков.

Судьи исследовали и оценили следующие документы: договоры на погрузочно-разгрузочные работы; договор об оказании услуг по перевалке металлолома; акты списания груза; протоколы допросов лиц, участвующих и осведомленных о ходе погрузки/разгрузки металлолома в порту.

Был сделан запрос в адрес муниципальной коммунальной службы, из ответа которой следовало, что вывоз мусора, отходов, окалины с площадки морского порта в заявленных обществом объемах не производился, работы по очистке акватории порта за спорный период не велись, договоры не заключались (факты падения в воду лома и отходов черных металлов не зафиксированы, экологическое законодательство не нарушалось).

Судьи учли также и отсутствие у общества сметы технологического процесса, технологических карт, подтверждающих момент (этап) возникновения технологических потерь. Сами потери в полном объеме не подтверждены первичными документами (отсутствуют приемо-сдаточные акты для морского порта).

При этом судьи исходили из того, что деятельность по обращению с ломом и отходами черных металлов осуществляется в соответствии с Правилами[3] и ГОСТ 2787-75[4]. Указанные нормативные документы предусматривают, в частности, что приемка вторичных металлов должна производиться по массе металла. Скидка массы на засоренность безвредными примесями и маслом осуществляется в соответствии с фактической засоренностью, определяемой при приемке (п. 6 Правил, п. 3.3 ГОСТ 2787-75). При приемке должны также проводиться радиационный контроль и проверка лома на взрывобезопасность. Приемка проходит с обязательным составлением на каждую партию лома и отходов приемо-сдаточного акта по установленной форме (в двух экземплярах: один передается лицу, сдающему лом и отходы, второй – остается у лица, осуществляющего их приемку).

Судьи сделали вывод о том, что представленные обществом документы в совокупности с установленными в ходе проверки обстоятельствами свидетельствуют о недостоверности и противоречивости сведений в отношении учета обществом технологических потерь, опровергают их реальность и правомерность учета указанных расходов при исчислении налога на прибыль.

Что интересно, в указанном постановлении АС СКО было отмечено: потери по технологическим основаниям признаются в целях налогообложения в размере фактических потерь, не превышающих нормативы образования отходов каждого конкретного вида сырья или материалов, используемых в производстве. Нормативы устанавливаются внутренней распорядительной документацией на основании технологических карт либо расчетов технологов. Пересмотр нормативов допускается не чаще одного раза в течение календарного года при изменениях в технологическом процессе.

* * *

Итак, единого мнения по поводу того, что организации должны самостоятельно утверждать нормативы технологических потерь, у арбитров нет. Выиграть спор в суде налогоплательщику помогут разработанная и экономически обоснованная методика расчета технологических потерь, из которой будет видно, на каком этапе, почему и в каких объемах образуются эти потери.


[1] Аналогичный вывод сделан в письмах Минфина России от 20.01.2017 № 03‑03‑06/1/2523, от 07.09.2016 № 03‑03‑05/52297, от 04.09.2015 № 03‑03‑06/4/51202, от 28.10.2014 № 03‑03‑06/1/54555, от 09.06.2014 № 03‑03‑06/1/27690, от 05.07.2013 № 03‑03‑05/26008, от 31.01.2011 № 03‑03‑06/1/39.

[2] См., например, постановления ФАС ВВО от 21.11.2011 по делу № А43-29213/2010, ФАС МО от 03.12.2010 № КА-А41/15048‑10 по делу № А41-32175/09, ФАС УО от 11.03.2009 по делу № Ф09-1037/09-С3.

[3] Правила обращения с ломом и отходами черных металлов и их отчуждения, утв. Постановлением Правительства РФ от 11.05.2001 № 369.

[4] ГОСТ 2787-75* «Металлы черные вторичные. Общие технические условия», утв. Постановлением Госстандарта СССР от 26.12.1975 № 4035.

Источник: Журнал «Налог на прибыль: учет доходов и расходов»



Последние публикации

21 Июня 2018

Изменения, внесенные в Единый план счетов

Минюстом 26.04.2018 зарегистрирован Приказ Минфина РФ от 31.03.2018 № 64н, вносящий значительные поправки в Инструкцию № 157н. Указанные изменения вызваны необходимостью приведения положений Инструкции № 157н в соответствие положениям федеральных стандартов бухгалтерского учета для организаций государственного сектора, вступивших в силу 01.01.2018.

Рост платежей за недвижимость предложили затормозить

В России может измениться порядок расчета налога, который платят граждане за свою недвижимость. Такие поправки вчера в первом чтении рассмотрела Госдума. Они призваны сдержать рост платежей собственников, вызванный кадастровой реформой. Поручение решить проблему по итогам Послания Федеральному Собранию дал президент Владимир Путин.

Мобильный "Личный кабинет" налогоплательщика стал доступен по отпечатку пальца

Граждане, которые пользуются мобильным "Личным кабинетом" Федеральной налоговой службы (ФНС), теперь могут заходить туда со смартфона, используя собственные биометрические данные.

20 Июня 2018

Об изменениях, направленных на усиление ответственности за нарушение порядка составления и представления отчетности

В целях совершенствования законодательства об административных правонарушениях в части применения мер ответственности за совершение должностными лицами организаций государственного сектора нарушений, выраженных в несоблюдении ими порядка составления и представления бюджетной, бухгалтерской (финансовой) отчетности, составления, утверждения и ведения казенными учреждениями бюджетных смет, формирования и представления сведений, необходимых для осуществления бюджетного процесса, а также расширения перечня должностных лиц органов исполнительной власти, осуществляющих функции по контролю и надзору в финансово-бюджетной сфере, обладающих полномочиями рассматривать дела об административных правонарушениях, Правительством РФ разработан и внесен в Госдуму РФ проект федерального закона «О внесении изменений в отдельные статьи глав 15 и 23 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях».

Об изменениях в Инструкции № 157н

8 мая вступил в силу Приказ Минфина РФ от 31.03.2018 № 64н, которым внесены изменения в Инструкцию № 157н. Применять эти поправки нужно при формировании учетной политики на 2018 год. В данной статье приведем обзор основных новшеств в самой инструкции.



ТОП статьи

Учетная политика организации (предприятия) на 2018 год скачать образец

О новом варианте формы 6 НДФЛ и ошибках при ее заполнении

Налоговая амнистия – 2018: кому и что простят?

Налоговые изменения с 1 января 2018 года

Новшества в «зарплатных» налогах и отчетности в 2018 году



Налоговые новости

22 Июня 2018

Правительство РФ разработало целый ряд поправок в законопроект для юрлиц и ИП на общей системе налогообложения

Авансы по налогам и взносам – нарушение норм Бюджетного кодекса

Финансисты приравняли чаевые официантам к подаркам

Новые правила расчета пеней и налогообложения доходов участников организаций приняли в первом чтении

Депутаты приняли во втором чтении срочные поправки об онлайн-кассах

Минфином России утвержден порядок формирования и применения кодов бюджетной классификации

21 Июня 2018

Если срок сдачи отчетности продлили, то штраф за просрочку не грозит даже за старые нарушения

Амортизационную группу некоторых основных средств следует перепроверить

Какие государственные учреждения должны применять онлайн-кассы с 1 июля 2018 года?

Количество дней, на протяжении которых педагоги могут привлекаться к работе во время каникул, не ограничено

ФНС России разъяснила нюансы заполнения расчета по налогу на имущество организаций с учетом льгот

20 Июня 2018

С 21 июня уточнят правила назначения скидок к тарифу взносов на травматизм: учтите изменения

При приобретении товаров с НДС для деятельности, не облагаемой этим налогом, можно заявить вычет

При внесении исправлений в счет-фактуру можно использовать только определенную форму

Правительство РФ предлагает расширить перечень финансовых операций, подлежащих обязательному контролю

читать все Новости